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Wechsel des Durchführungswegs einer Versorgungszusage

Bilanzrecht, Rückstellungen
Autor: Kai Peter Künkele

Durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) änderte sich unter anderem die Bewertung von Pensionsrückstellungen. Regelmäßig kam es zu einer nicht unbeträchtlichen Erhöhung des Rückstellungsbetrags. Diese Erhöhung (Zuführung) musste nicht im Jahr der Umstellung in voller Höhe erfasst werden, sondern darf bis spätestens zum 31.12.2024 in jedem Geschäftsjahr zu mindestens einem Fünfzehntel den Pensionsrückstellungen zugeführt werden.

Für Direktzusagen besteht nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB eine Passivierungsverpflichtung, für mittelbare Altersversorgungsverpflichtungen besteht nach Art. 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB ein Ansatzwahlrecht. Werden mittelbare Altersversorgungsverpflichtungen nicht passiviert, so ist die Unterdeckung im Anhang anzugeben. Die angabepflichtige Unterdeckung ergibt sich aus der Differenz zwischen dem notwendigen Erfüllungsbetrag der Verpflichtung beim Bilanzierenden und dem Zeitwert des Vermögens der Versorgungseinrichtung. Besteht beim Wechsel des Durchführungswegs eine Unterdeckung zwischen einem nicht ausreichenden Zeitwert des Vermögens der Versorgungseinrichtung und dem bisher notwendigen Erfüllungsbetrag der Verpflichtung, ergibt sich eine Rückstellungspflicht. Dies gilt für den Wechsel von einer mittelbaren zu einer unmittelbaren Versorgungszusage.

Wird der Durchführungsweg von einer unmittelbaren zu einer mittelbaren Versorgungszusage gewechselt, stellt sich die Frage, wie noch ausstehende Zuführungsbeträge bilanziell behandelt werden. Es ist zulässig, im Zeitpunkt des Wechsels des Durchführungswegs den Unterdeckungsbetrag nach Art. 67 Abs. 1 EGHGB zu ermitteln und weiter bis spätestens zum 31.12.2024 aufwandswirksam anzusammeln. Unzulässig ist es jedoch, einen ermittelten Fehlbetrag der externen Versorgungseinrichtung im Zeitpunkt des Wechsels des Durchführungswegs in Höhe des BilMoG-Umstellungsbetrags „einzufrieren“ und auf eine aufwandswirksame Zuführung unter Verweis auf Art. 28 Abs. 1 Satz 2 EGHGB zu verzichten. Der Verpflichtung zur Zuführung des BilMoG-Umstellungsbetrags kann sich nicht entzogen werden.

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