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4. IDW-Update vom 26.02.2021 zum dritten Corona-Hinweis

Bilanzierung von Corona-Finanzhilfen sowie von Mietzugeständnissen

Zu den Auswirkungen der Corona-Krise auf die Rechnungslegung, Berichterstattung und Prüfung von Unternehmen bezog das IDW mit seinen fachlichen Hinweisen vom 04.03.2020, vom 25.03.2020 und – in Form eines Q & A – vom 08.04.2020 Stellung. Zu dem Q & A vom 08.04.2020 publizierte das IDW bereits im Juli und Dezember 2020 sowie im Januar 2021 jeweils ein Update. Nun wurde erneut am 26.02.2021 ein weiteres und mittlerweile viertes Update veröffentlicht. Dieses behandelt im Wesentlichen die Bilanzierung von Corona-Finanzhilfen sowie von Mietzugeständnissen.

In dem Ende Februar 2021 veröffentlichten vierten Update zum fachlichen Hinweis vom 08.04.2020 geht das IDW insbesondere auf zwei unterschiedliche bilanzielle Fragestellungen ein. Zum einen wird darauf eingegangen, wie Corona-Finanzhilfen, wie bspw. die Corona-Überbrückungshilfen oder die November- und Dezemberhilfe, nach HGB und IFRS zu bilanzieren sind. Das IDW hält hinsichtlich der handelsrechtlichen Bilanzierung fest, dass solche Corona-Finanzhilfen zwar grundsätzlich Zuwendungen der öffentlichen Hand ohne Rechtsanspruch darstellen, sie aber aufgrund besonderer Umstände des Einzelfalls, nach denen bei Vorliegen der sachlichen Voraussetzungen für eine Gewährung zum Abschlussstichtag den zuständigen Behörden faktisch so gut wie kein Ermessensspielraum zukommt und die bereitgestellten Haushaltsmittel dem Bedarf entsprechend voraussichtlich erhöht würden, bilanziell wie Zuwendungen mit Rechtsanspruch (und insoweit nach IDW St/HFA 1/1984) zu behandeln sind. Dies bedeutet, dass eine Aktivierung dieser Zuwendungen bereits dann vorzunehmen ist, wenn der Bilanzierende die sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag erfüllt hat und bis zur Abschlussaufstellung der erforderliche Antrag gestellt ist oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird. Bei schon gestellten Anträgen ist davon auszugehen, dass die sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag vorlagen, da ein prüfender Dritter die Beantragung durchführte. Sofern bis zum Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses bereits ein Bescheid vorliegt, hat eine Aktivierung der beantragten Finanzhilfe zum abgelaufenen Stichtag zu erfolgen, da der Bescheid insoweit allein wertaufhellenden Charakter besitzt. Abschlagszahlungen an sich besitzen keine Bedeutung für eine Aktivierung, sie sind grundsätzlich zunächst als sonstige Verbindlichkeiten zu passivieren. Corona-Finanzhilfen sind als sonstige betriebliche Erträge auszuweisen. Neue Erkenntnisse über die voraussichtliche im Rahmen der Schlussabrechnung gewährte Zuwendung sind bis zum Zeitpunkt der Abschlussaufstellung bei der Aktivierung mindernd zu berücksichtigen, unabhängig davon ob ein Antrag gestellt wurde oder ob ein Bewilligungsbescheid bereits vorliegt. Zu aktivierten Beträgen, die rechtlich erst nach dem Abschlussstichtag entstanden sind und einen größeren Umfang haben, sind im Anhang entsprechende Angaben zu machen. Ein resultierender Ertrag ist als von außergewöhnlicher Bedeutung anzusehen und entsprechend darzulegen, sofern er nicht von untergeordneter Bedeutung ist. Insofern ist eine entsprechende Anhangberichterstattung geboten.

Nach IFRS sind solche Corona-Finanzhilfen als Forderung zu aktivieren, wenn eine angemessene Sicherheit über die Erfüllung der Bedingungen besteht und die Zuwendungen gewährt werden. Ein Ausweis kann entweder als Ergebnisbestandteil – gesondert oder unter einer Hauptposition – oder saldiert mit der entsprechenden Aufwandsposition erfolgen. Entsprechende Angabepflichten nach IAS 20.39 sind zu beachten.

Das IDW stellt ausdrücklich klar, dass die Beantragung von Corona-Überbrückungshilfe nicht zu einem Ausschluss als Abschlussprüfer führt, wenn der Wirtschaftsprüfer die Angaben lediglich auf Grundlage der ihm zur Verfügung gestellten Informationen ermittelt. Im Ergebnis liegt keine verbotene Selbstprüfung vor. Auch eine unzulässige Interessenvertretung nicht vorhanden.

Im Hinblick auf etwaige Zugeständnisse des Bundesamtes für Justiz (BfJ) im Zusammenhang mit Erleichterungen zur Offenlegung weist das IDW darauf hin, dass die gesetzlichen Einreichungsfristen, die im HGB geregelt sind, unverändert gelten. Allerdings hat das BfJ eine entsprechende Erleichterung bei der Offenlegung von Rechnungslegungsunterlagen mit Stichtag 31.12.2019 angekündigt. Dies gilt ebenso für Jahresabschlüsse mit Stichtag 31.01.2020. Danach wird das BfJ vor dem 01.03.2021 kein Ordnungsgeldverfahren nach § 335 HGB wegen nicht fristgerechter Einreichung einleiten. Am 26.02.2021 hat das BfJ die Frist auf den 06.04.2021 verlängert und mitgeteilt, erst nach den Osterfeiertagen entsprechende Ordnungsgeldverfahren einzuleiten. Damit sollen angesichts der andauernden COVID-19-Pandemie die Belange der Beteiligten angemessen berücksichtigt werden.

In Bezug auf Mietzugeständnisse wird in der Handelsbilanz zwischen zwei Szenarien unterschieden. Im ersten Szenario wird ein Mietzugeständnis für einen in der Vergangenheit gelegenen Nutzungszeitraum zugestanden (Mietzugeständnis ex post). Eine entsprechende Schuld ist beim Mieter ertragswirksam auszubuchen, ein Rückzahlungsanspruch ertragswirksam zu erfassen. Voraussetzung für eine entsprechende Bilanzierung ist die Rechtswirksamkeit zum Abschlussstichtag. I.d.R. ist eine Anhangangabe anzubringen. Wenn die Rechtswirksamkeit erst im Aufhellungszeitpunkt auftritt, ist eine Berichterstattung im Nachtragsbericht vorzunehmen.

Wird ein in die Zukunft gerichteter Erlass beschlossen (Mietzugeständnis ex ante), ist dieser nur als Verringerung des Mietaufwands in den betroffenen Perioden zu berücksichtigen. Bei Vorauszahlungen zum Abschlussstichtag hat der Mieter einen Rückzahlungsanspruch bei entsprechender Minderung des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens zu erfassen. Die bilanzielle Berücksichtigung erfolgt auch hier mit Rechtswirksamkeit. Gegebenenfalls sind Angaben im Nachtragsbericht zu machen.

Auch mittlerweile mehr als ein Jahr nach Ausbruch der Corona-Pandemie zeigen sich weiterhin erhebliche Unsicherheiten im Umgang mit den entsprechenden Auswirkungen in der Rechnungslegung, Berichterstattung und Abschlussprüfung. Das IDW gibt vor diesem Hintergrund mit dem mittlerweile vierten Update vom 26.02.2021 zum dritten fachlichen Hinweis vom 08.04.2020 weitere Hilfestellung mit zum Teil umfangreichen Ausführungen zu speziellen bilanzrechtlichen Fragestellungen.

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