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Zweifels­fragen bei der An­wen­dung des Buch­wert­fortführungs­gebots nach § 6 Abs. 3 EStG

Aktualisierung der Verwaltungsanweisungen

Das BMF hat im Hinblick auf die Entwicklung der Rechtsprechung seine Verwaltungsanweisungen zu Zweifelsfragen bei der Anwendung des Buchwertfortführungsgebots nach § 6 Abs. 3 EStG für Fälle der Mitunternehmeranteilsübertragung ohne funktional wesentliche Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens aktualisiert und ergänzt.

Durch das BMF wurden mit Schreiben vom 05.05.2021, DStR 2021, 1112 folgende Änderungen des BMF-Schreiben vom 20.11.2019, BStBl. 2019 I, 1291 beschlossen:

  1. Rn. 9 wird wie folgt gefasst:
    Grundsätzlich ist es weiterhin für die Buchwertfortführung nach § 6 Abs. 3 EStG schädlich, wenn funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen zurückbehalten und zeitgleich in das Privatvermögen des Übertragenden überführt wird. Die stillen Reserven im Gesamthandsvermögen und im Sonderbetriebsvermögen sind aufzudecken.
  2. Nach Rn. 9 wird eine neue Rn. 9a eingefügt:
    Für die Beurteilung, ob die Übertragung des Anteils am Gesamthandsvermögen und die Veräußerung an Dritte oder die Überführung ins Privatvermögen zeitgleich vorgenommen werden, ist auf das im Zeitpunkt der Übertragung vorhandene Betriebsvermögen abzustellen. Maßgeblich ist dafür der Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums. Es ist unschädlich, wenn vor Übertragung des (verbliebenen) gesamten Mitunternehmeranteils funktional wesentliche Betriebsgrundlagen aus dem Sonderbetriebsvermögen durch Veräußerung an Dritte oder Überführung in das Privatvermögen ausgeschieden sind. Dies ist auch der Fall, wenn es sich nur um eine „juristische Sekunde“ handelt.
  3. Rn. 10 wird wie folgt gefasst:
    Weil die gleichzeitige Anwendung der Buchwertprivilegien nach § 6 Abs. 5 EStG und § 6 Abs. 3 EStG möglich ist, steht es dem Buchwertprivileg nach § 6 Abs. 3 EStG nicht entgegen, wenn die Ausgliederung der Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 5 EStG zeitgleich erfolgt. 
  4. Rn. 13 wird wie folgt gefasst:
    Wird aufgrund einheitlicher Planung zeitlich vor der Übertragung des Mitunternehmeranteils funktional wesentliches Betriebsvermögen bzw. Sonderbetriebsvermögen unter Aufdeckung der stillen Reserven entweder entnommen oder zum gemeinen Wert veräußert, kann der Mitunternehmeranteil gleichwohl nach § 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert übertragen werden, sofern es sich bei dem verbleibenden Restbetriebsvermögen weiterhin um eine funktionsfähige betriebliche Einheit handelt. § 6 Abs. 3 EStG ist aber nur anwendbar, wenn funktional wesentliches Betriebsvermögen/Sonderbetriebsvermögen bereits vor dem Zeitpunkt der Übertragung des Mitunternehmeranteils entweder veräußert oder entnommen wird. Zeitgleiche Veräußerungen oder Entnahmen sind schädlich, ausgenommen Überführungen und Übertragungen nach § 6 Abs. 5 EStG.
  5. Rn. 19 wird wie folgt gefasst:
    Die Beurteilungsgrundsätze gelten auch für Übertragungen eines Teils des Anteils am Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft.
  6. Rn. 31 wird wie folgt gefasst:
    Voraussetzung für eine Buchwertübertragung nach § 6 Abs. 3 S. 2 EStG (Zurückhaltung fortbestehenden Sonderbetriebsvermögens) ist nicht, dass das zurückbehaltene Sonderbetriebsvermögen dauerhaft zum Betriebsvermögen derselben Mitunternehmerschaft gehört. Die Buchwertprivilegierung der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils unter Zurückbehaltung eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens entfällt nicht deshalb rückwirkend, weil das zurückbehaltene Wirtschaftsgut zu einem späteren Zeitpunkt von dem Übertragenden zum Buchwert nach § 6 Abs. 5 EStG in ein anderes Betriebsvermögen übertragen wird. Wird Betriebsvermögen aufgrund einheitlicher Planung vor der möglichen Aufnahme einer natürlichen Person in ein bestehendes Einzelunternehmen oder der möglichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils entnommen oder unter Aufdeckung der stillen Reserven zum Verkehrswert veräußert, schließt dies eine Buchwertübertragung nach § 6 Abs. 3 EStG nicht aus. Die zeitgleiche Entnahme oder Veräußerung ist jedoch schädlich.

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