Mit Ländererlass vom 06.04.2022 bestätigt und übernimmt die Finanzverwaltung eine Reihe von jüngeren Entscheidungen des BFH zur Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen bei unterjähriger Veräußerung von hergestelltem Umlaufvermögen sowie zum Vorliegen von fiktivem Anlagevermögen.
Damit ändert die oberste Finanzverwaltung mit gleichlautenden Erlassen vom 06.04.2022 ihre bisherigen Verwaltungsanweisungen vom 14.08.2007 und 02.07.2012 wie folgt:
Unterjährig aus dem Betriebsvermögen ausgeschiedene Wirtschaftsgüter
Aufwendungen, die nicht gewinnmindernd angesetzt werden können, unterliegen nicht der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG. Darunter fallen auch Aufwendungen, die am Bilanzstichtag als Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Anlage- oder Umlaufvermögens aktiviert wurden. Nach Auffassung des BFH entfällt bei unterjährig ausgeschiedenen Wirtschaftsgütern eine solche Hinzurechnung auch für Aufwendungen, die als Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich das Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden hätte (Rdnr. 2). Das gleiche gilt für Bauzeitzinsen (Rdnr. 2 und 13) (vgl. BFH-Urteil vom 30.07.2020, III R 24/18 und BFH-Urteil vom 12.11.2020, III R 38/17).
Aufwendungen für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter
Dagegen sind Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Herstellung eines selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens stehen, aufgrund des Aktivierungsverbots in § 5 Abs. 2 EStG stets nach § 8 Nr. 1 GewStG dem gewerbesteuerlichen Gewinn hinzuzurechnen (vgl. BFH-Urteil vom 12.11.2022, III R 38/17).
Entscheidung zum fiktiven Anlagevermögen
Eine weitere Entscheidung zur Einarbeitung von BFH-Urteilen betrifft das sogenannte fiktive Anlagevermögen (Rdnr. 29b). Miet- und Pachtzinsen sind demnach nur hinzuzurechnen, wenn die gemieteten oder verpachteten Wirtschaftsgüter im wirtschaftlichen Eigentum des Mieters oder Pächters stehen und dessen Anlagevermögen zuzuordnen sind. Die betrieblichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen sind dabei maßgeblich für diese Fiktion, welche sich nach dem jeweils konkreten Geschäftsgegenstand im betreffenden Einzelfall richtet (vgl. BFH-Urteil vom 08.12.2016, IV R 24/11).
Einzelfälle
Neben dieser Entscheidung werden auch zu speziellen Einzelfällen ergangene Urteile des BFH zu den Branchen der Filmhersteller (BFH-Urteil vom 12.11.2020, III R 38/17), Konzertveranstalter (BFH-Urteil vom 08.12.2016, IV R 24/11), Messedurchführungsgesellschaften (BFH-Urteil vom 25.10.2016, I R 57/15) und Pauschalreiseveranstalter (BFH-Urteil vom 25.07.2019, III R 22/16) mit aufgenommen.
Da derzeit weitere Einzelfälle bei Finanzgericht und dem BFH betreffend die gewerbesteuerliche Hinzurechnung anhängig sind, ist zu erwarten, dass es diese Aufzählung in der Folgezeit noch zu erweitern gilt.
