Im aktuellen Entwurf einer IDW Stellungnahme zum Ausweis von Immobilien des Anlage- und Umlaufvermögens im handelsrechtlichen Jahresabschluss (IDW ERS IFA 3) äußert sich der Immobilienwirtschaftliche Fachausschuss (IFA) des IDW insbesondere zu den Grundsätzen bei der Abgrenzung von Immobilien des Anlagevermögens von solchen des Umlaufvermögens als auch zum Ausweis von Bauvorbereitungskosten sowie von angefallenen Kosten für die Erstellung oder umfassenden Sanierung bzw. Modernisierung von baulichen Anlagen.
Mit der Verabschiedung des Entwurfs der Stellungnahme „Ausweis von Immobilien des Anlage- und Umlaufvermögens im handelsrechtlichen Jahresabschluss (IDW ERS IFA 3)“ ergänzt der IFA die bereits veröffentlichten IDW Stellungnahmen zur Rechnungslegung „Bewertung von Immobilien des Anlagevermögens in der Handelsbilanz (IDW RS IFA 2)“ und „Aktivierung von Herstellungskosten (IDW RS HFA 31 n.F.)“.
Gegenstand des IDW ERS IFA 3 ist der Ausweis von Immobilien des Anlage- und Umlaufvermögens im handelsrechtlichen Jahresabschluss. Die dargelegten Grundsätze sind auf den handelsrechtlichen Konzernabschluss entsprechend anzuwenden.
Immobilien i.S.d. IDW RS IFA 3 umfassen sowohl den Grund und Boden bzw. das grundstücksgleiche Recht als auch darauf errichtete bauliche Anlagen, insbesondere Gebäude. Die Stellungnahme betrifft sowohl Wohn- als auch Gewerbeimmobilien.
Schwerpunkte des IDW ERS IFA 3 sind insbesondere die Abgrenzung von Immobilien des Anlage- und des Umlaufvermögens. So sind beispielsweise gemäß IDW ERS IFA 3 Rn. 10 Grundstücke und Gebäude von Immobilien, die vorrangig Miet- oder Pachterträge erzielen sollen und somit dauerhaft dem Geschäftsbetrieb dienen, dem Anlagevermögen zuzuordnen. Gleiches gilt laut der Stellungnahme für Musterhäuser von Fertighausherstellern, da ihre betriebliche Zweckbestimmung der Gebrauch durch Ausstellung und nicht der Verbrauch durch Veräußerung ist. Für den Fall, dass Immobilien erworben werden, um weiterveräußert zu werden, sind diese jedoch dem Umlaufvermögen zuzuordnen. Dies gilt ebenfalls, wenn die Immobilie vorübergehend vom Unternehmen genutzt wird. So sind beispielsweise bebaute Immobilien eines Bauträgers dem Umlaufvermögen zuzuordnen, wenn die Veräußerungsabsicht dominiert und die Immobile für einen bestimmten, gemessen an deren Nutzungsdauer kurzen Zeitraum als Musterhaus genutzt wird, ehe sie anschließend verkauft wird (vgl. IDW ERS IFA 3 Rn. 11).
Weiter wird im IDW ERS IFA 3 Stellung zum Ausweis von Bauvorbereitungskosten sowie von angefallenen Kosten für die Erstellung oder umfassenden Sanierung bzw. Modernisierung von baulichen Anlagen genommen. Bauvorbereitungskosten sind gemäß IDW ERS IFA 3 Rn. 20 sämtliche Aufwendungen zur Vorbereitung von Bau- und Modernisierungsmaßnahmen sowie von Aus- und Umbaumaßnahmen, die dem jeweiligen Bauvorhaben zuzuordnen sind. Beispiele sind dabei Aufwendungen für die Planung und Erschließung eines Baugeländes, für Behördenleistungen, für die Bauplanung, für Baustoffprüfungen und für die Einrichtung von Versorgungs- und Entsorgungsanlagen sowie Aufwendungen für den Anschluss an öffentliche Straßen und Wege. Es ist hierbei zu beachten, dass vor dem Abschlussstichtag angefallene Aufwendungen für Bauvorbereitungen, die wegen mangelnder Konkretisierung in der betreffenden Periode nicht aktiviert wurden, nicht in Abschlüssen späterer Perioden nachaktiviert werden dürfen (vgl. IDW ERS IFA 3 Rn. 21). Sind die Immobilien auf die Bauvorbereitungskosten entfallen dem Anlagevermögen zuzuordnen, werden die angefallenen Kosten unter dem Posten „geleistete Anzahlungen und Anlagen im Bau“ (vgl. § 266 Abs. 2 A. II. 4. HGB) ausgewiesen. Falls die Immobilie dem Umlaufvermögen zuzuordnen ist, sind die Kosten unter dem Posten „unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen“ (vgl. § 275 Abs. 2 Nr. 2 HGB) auszuweisen.
Darüber hinaus nimmt der IFA zu in der Bilanzierungspraxis bestehenden Unklarheiten im Rahmen der Veräußerung von Immobilien des Anlage- und Umlaufvermögens Stellung. Hierbei ist es laut der Stellungnahme unerheblich, ob die Immobilie vor der Veräußerung dem Anlage- oder Umlaufvermögen zugeordnet war, sondern ob es sich bei der Immobilie um ein Produkt i.S.v. § 277 Abs. 1 HGB handelt. Wird die Immobilie als Produkt klassifiziert, sind die Erlöse im Umsatz auszuweisen. Für den Fall, dass die Immobilie vor der Veräußerung im Anlagevermögen ausgewiesen war, ist der Buchwert entsprechend als Aufwand zu berücksichtigen. Wenn die Immobilie nicht als Produkt eingestuft wird, ist die positive Differenz zwischen Veräußerungserlös und Restbuchwert unter den sonstigen betrieblichen Erträgen auszuweisen.
Der IDW RS IFA 3 soll erstmals auf Abschlüsse für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2022 beginnen, anzuwenden sein, wobei eine vorzeitige Anwendung zulässig ist.
Änderungs- oder Ergänzungsvorschläge zu dem Entwurf können bis zum 30.08.2022 beim IDW eingereicht werden.
