Der Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) befasste sich in seiner Sitzung am 29.09.2022 mit der Frage, ob bzw. unter welchen Voraussetzungen ein Ertrag aus einem Zuschuss aus dem Energiekostendämpfungsprogramm (EKDP) nach der sogenannten Förderrichtlinie in handelsrechtlichen Abschlüssen eines antrags- und zuschussberechtigten Unternehmens zu erfassen ist.
estimmte Unternehmen, die von hohen Energiekosten in den Monaten Februar bis September 2022 betroffen sind, können beim Bundesamt für Wirtschaft und Ausfuhrkontrolle (BAFA) einen Zuschuss zu ihren Erdgas- und Stromkosten beantragen. Dies hat das Bundesministerium für Wirtschaft und Klimaschutz (BMWK) im Juli 2022 bekanntgemacht.
Die Zuschüsse werden zu den Kosten für Erdgas und Strom im Zeitraum Februar bis Dezember 2022 in drei Stufen gezahlt. Seit Juli 2022 können die entsprechenden Anträge gestellt werden. Die Förderstufen unterscheiden sich unter anderem nach der Wirtschaftsbranche des Unternehmens, der Zuschussquote, den Maximalbeträgen und einem etwaigen Betriebsverlust.
Die Bewilligung, Auszahlung und etwaige Rückforderung der Zuschüsse erfolgen in drei Phasen:
Phase 1: Bis zum 31.12.2022 muss das Unternehmen beim BAFA einen Antrag unter Beifügung bestimmter, zum Antragszeitpunkt vorliegender Informationen stellen. Nach Prüfung und Bewilligung wird ein Abschlag in Höhe von 80 % des Zuschusses unter dem Vorbehalt der endgültigen Prüfung und einer möglichen Rückforderung ausgezahlt.
Phase 2: Bis zum 31.05.2023 muss das Unternehmen die fehlenden Informationen und Korrekturen einreichen. Wurde durch den Antragsteller lediglich eine Förderung nach Stufe 1 beantragt, kann dieser in Phase 2 nachträglich für bestimmte Monate des Förderzeitraums oder für den gesamten Förderzeitraum eine höhere Förderung nach Stufe 2 oder 3 geltend machen. Hierbei sind einige Angaben von dem Abschlussprüfer prüferisch zu würdigen („teilweise unter Mitwirkung von Prüfern“). Die Unterlagen werden erneut geprüft und die restlichen 20 % des Zuschusses werden ausbezahlt.
Phase 3: Bis zum 29.02.2024 hat das Unternehmen einen Prüfungsvermerk über die Aufstellung der förderfähigen Kosten sowie geprüfte „Monatsabschlüsse“ einzureichen. Wenn der ausgezahlte Zuschuss zu hoch war, fordert das BAFA den überschießenden Betrag des Unternehmens zurück.
Besonders zu beachten ist, dass für alle drei Phasen eine materielle Ausschlussfrist gilt.
Für die Beantwortung der Frage, ob beziehungsweise unter welchen Voraussetzungen ein Ertrag aus einem Zuschuss nach der Förderrichtlinie in handelsrechtlichen Abschlüssen eines antrags- und zuschussberechtigten Unternehmens zu erfassen ist, muss zunächst danach differenziert werden, auf welchen Stichtag der Abschluss aufgestellt wird.
Der ertragswirksame Ansatz eines Anspruchs auf den Zuschuss für die vor dem Abschlussstichtag liegenden Monate des Förderzeitraums scheidet dann aus, wenn der Abschlussstichtag vor dem Tag der Bekanntmachung der Förderrichtlinie liegt. Beispielsweise ist dies bei einem Abschluss per 30.06.2022 für die Fördermonate Februar bis Juni 2022 der Fall. Der FAB begründet dies damit, dass die Voraussetzungen, auf Grundlage derer der Zuschussgeber bei Erfüllung der sachlichen Zuschussvoraussetzungen einen Zuschuss gewähren kann, spätestens am Abschlussstichtag von der befugten Stelle geschaffen und gegenüber den potenziell Zuschussberechtigten kommuniziert worden sein müssen. Die Bekanntmachung der Förderrichtlinie ist nach Ansicht des FAB in diesem Fall ein für das zum 30.06.2022 abgelaufene Geschäftsjahr nicht berücksichtigungsfähiges ansatzbegründendes Ereignis. Dabei kann in einem Abschluss eine ertragswirksame Erfassung eines sonstigen Vermögensgegenstands auch nicht auf den gegenüber dem Realisationsprinzip nachrangigen Grundsatz der zeitlichen Zuordnung von Erträgen zu den Aufwendungen gestützt werden.
Eine bis zum Abschlussstichtag empfangene Zahlung bzw. eines Anspruchs (der Phasen 1 und 2) auf den voraussichtlichen Zuschuss kommt dann auch bei Abschlüssen nicht in Betracht, wenn die Abschlüsse nach dem 15.07.2022 und vor dem Datum des EKDP-Bescheids ohne einen Vorbehalt einer Rückforderung (Phase 3) aufgestellt wurden. Die Erhöhung des Aktivvermögens ist hierbei in voller Höhe durch Einstellung in einen Passivposten erfolgsneutral zu stellen.
Grundlage der Wertung nach Ansicht der FAB:
Bei den Zuschüssen handelt es sich um nicht rückzahlbare Zuwendungen der öffentlichen Hand, die handelsrechtlich gemäß IDW St/HFA 1/1984 zu bilanzieren sind. Die Zuschüsse stellen Billigkeitsleistungen dar, deren Gewährung im pflichtgemäßen Ermessen des BAFA als der zuständigen Bewilligungsbehörde liegt und die der Höhe nach insgesamt auf die hierfür besonders bereitgestellten Haushaltsmittel begrenzt sind. Dem Antragsteller steht hierbei kein Rechtsanspruch auf Gewährung zu.
Die Aktivierung eines Anspruchs auf die Gewährung einer Billigkeitsleistung unter dem Bilanzposten sonstige Vermögensgegenstände und die korrespondierende Erfassung eines sonstigen betrieblichen Ertrags setzt voraus, dass der Anspruch (quasi) sicher ist. Die sachlichen Voraussetzungen müssen daher zum Abschlussstichtag durch den Bilanzierenden erfüllt sein und die Zuwendung muss bis zur Beendigung der Aufstellung des Abschlusses ohne Auszahlungsvorbehalt bewilligt sein. Nach IDW St/HFA 1/1984 ist im Fall von EKDP-Zuschüssen eine Bewilligung erst erfolgt, wenn ein EKDP-Bescheid ohne einen Vorbehalt einer Rückforderung ergangen ist.
Die für das EKDP bereitgestellten Haushaltsmittel können möglicherweise nicht ausreichen, um die insgesamt beantragten Leistungen zu decken. Dies könnte eine nachträgliche quotale Kürzung des zunächst gewährten Zuschusses bedeuten. Dies bedeutet, dass der zugrunde liegende Anspruch auf den Zuschuss nicht sicher ist. Eine ertragswirksame Erfassung ist deshalb bereits vor dem Datum desjenigen EKDP-Bescheids, der keinen Vorbehalt einer Rückforderung enthält, nicht sachgerecht. Eine empfangene Zahlung ist als Verbindlichkeit zu passivieren, solange der Rückforderungsvorbehalt noch nicht entfallen ist oder nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit entfallen wird. Im Einzelfall muss entschieden werden, ob der Rückforderungsvorbehalt nach Einschätzung zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des Abschlusses mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit entfallen wird.
Ein dabei zu berücksichtigender Aspekt ist vom BAFA bekanntgegebene Verhältnis der Summe der Beträge bislang bewilligter Anträge zu den noch verfügbaren bereitgestellten Haushaltsmitteln. Das bekanntgegebene Verhältnis kann frühestens nach dem 31.05.2023 aussagekräftig sein, da während der Phase 2 noch Anträge auf höhere Förderung nach den Förderstufen 2 oder 3 zu stellen sein wird.