Mit dem am 12.01.2024 veröffentlichen Beschluss vom 28.11.2023 hat das Bundesverfassungsgericht auf Vorlage des BFH hin entschieden, dass § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG in der Fassung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes vom 20.12.2001 (UntStFG) nicht mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar ist, soweit danach eine Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften zum Buchwert ausgeschlossen ist.
Entsprechend § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG in der Fassung des UntStFG wird in bestimmten Konstellationen die Übertragung von Wirtschaftsgütern zum Buchwert ermöglicht. Durch den Ansatz des Buchwerts wird die Aufdeckung etwaiger stiller Reserven vermieden und der Übertrag kann somit steuerneutral erfolgen. Nicht explizit geregelt ist die Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen Personengesellschaften, an denen dieselben Gesellschafter im gleichen Verhältnis beteiligt sind (beteiligungsidentische Personengesellschaften). Dieser Fall wird in § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG schlicht nicht genannt.
Entsprechend den Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts ist auch eine „Abänderung des Gesetzes im Wege der Rechtsfortbildung“ in diesem Fall nicht möglich. Somit kann § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG nicht so ausgelegt werden, dass die Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen den Gesamthandsvermögen beteiligungsidentischer Personengesellschaften erfasst wird. Weder sei eine Subsumierung einer solchen Übertragung unter § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG oder unter § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG möglich, noch könne § 6 Abs. 5 EStG analog auf Wirtschaftsguttransfers zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften angewendet werden.
Solche Übertragungen sind demnach nicht zum Buchwert möglich. Dies stellt nach Ansicht des Bundesverfassungsgerichts eine im Vergleich zu den durch § 6 Abs. 5 EStG begünstigten Übertragungen von Wirtschaftsgütern – z. B. von einem Betriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft – Benachteiligung dar. Entsprechend des Beschlusses des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 28.11.2023 verstößt dies gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG). Sachlich einleuchtende Gründe für diese Ungleichbehandlung seien den Verfassungsrichtern zu Folge nicht ersichtlich. Dies gelte sowohl im Vergleich zu Wirtschaftsguttransfers zwischen verschiedenen Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen (begünstigt nach § 6 Abs. 5 Satz 1 und 2 EStG) als auch für solche, die nach § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG in der Fassung des UntStFG im Kreis der Mitunternehmerschaft begünstigt erfolgen können.
In der Konsequenz des Beschlusses hat der Gesetzgeber nun rückwirkend für Übertragungsvorgänge, welche nach dem 31.12.2000 stattgefunden haben, eine Neuregelung des § 6 Abs. 5 EStG zu treffen. Die aktuelle Vorschrift in der Fassung des UntStFG bleibt bis zum Inkrafttreten der Neuregelung mit der Maßgabe anwendbar, dass die Vorschrift auch für Wirtschaftsguttransfers zwischen beteiligungsidentischen Personengesellschaften nach dem 31.12.2000 gilt.
Aus Sicht des Steuerpflichtigen ist die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts zu begrüßen, da wirtschaftlich sinnvolle Umstrukturierungen unter Beteiligung von Personenunternehmen mit identischem Gesellschafterkreis nun rechtssicher steuerneutral erfolgen können. Es bleibt zu hoffen, dass der Gesetzgeber die Vorschrift des § 6 Abs. 5 EStG zeitnah an den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts anpasst. Soweit Steuerbescheide mit Hinblick auf das bisher laufende Verfahren beim Bundesverfassungsgericht vorläufig waren, ist mit Änderungsbescheiden im Sinne des Steuerpflichtigen zu rechnen.
