Nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19.11.2025 erhöht sich das Einkommen einer Körperschaft, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat. Dies gilt nicht nur in den Fällen, in denen der Gesellschafter eine Körperschaft ist. Folglich fallen auch natürliche Personen als Gesellschafter unter den Anwendungsbereich des § 8 Abs. 3 S. 4 KStG.
Urteil des BFH vom 19.11.2025 – I R 40/23
Leitsätze
- Aus § 8 Abs. 3 S. 4 KStG ergibt sich keine Einschränkung des Anwendungsbereichs der Vorschrift nur auf Körperschaften als Gesellschafter; folglich fallen auch natürliche Personen als Gesellschafter unter die Vorschrift.
- Die auf der Ebene des Gesellschafters versäumte Besteuerung des durch § 17 Abs. 1 S. 2 EStG fingierten Veräußerungsgewinns bei der verdeckten Einlage von Kapitalgesellschaftsanteilen ist keine Einkommensminderung i. S. d. § 8 Abs. 3 S. 4 KStG
Gründe
Verdeckte Einlagen sind Zuwendungen eines einlagefähigen Vermögensvorteils seitens eines Anteilseigners an seine Kapitalgesellschaft ohne wertadäquate Gegenleistung, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben. Das Gesellschaftsverhältnis ist ursächlich für die Vermögensmehrung bei der Kapitalgesellschaft, wenn ein Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns den Vermögensvorteil der Gesellschaft nicht eingeräumt hätte.
Der Anwendungsbereich des § 8 Abs. 3 S. 4 KStG ist nicht auf Sachverhalte mit Körperschaften als Gesellschaftern beschränkt. Da die Zuwendung an die Gesellschaft nicht auf einem schuldrechtlichen, sondern auf dem Gesellschaftsverhältnis beruht, kann die verdeckte Einlage nur durch diesen Personenkreis erfolgen und verwendet die Rechtsprechung den Begriff des Gesellschafters i. S. d. unmittelbaren Gesellschafters. Hinsichtlich des Gesellschafters, bei dem sich das Einkommen nicht gemindert haben darf, ist aber mangels entsprechenden Anhalts im Wortlaut der Vorschrift nicht nach Rechtsformen zu unterscheiden. Daher fallen u.a. auch natürliche Personen in den Anwendungsbereich des S. 4.
Es trifft zwar zu, dass eine vGA bei Kapitalgesellschaften eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung voraussetzt, die sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 1 S. 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirkt. Im Fall einer vGA muss demnach anhand der Steuerbilanz festgestellt werden, ob eine Vermögensminderung eingetreten ist. Daraus lässt sich aber nicht folgern, dass Gewinne von Gesellschaften, deren Anteile im Privatvermögen gehalten werden, nicht verdeckt ausgeschüttet werden könnten. Entsprechendes gilt auch für die verdeckte Einlage.
Auf der Ebene des Gesellschafters steht die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft nach § 17 Abs. 1 S. 2 EStG der Veräußerung der Anteile gleich. Der Gewinn aus einer Veräußerung solcher Anteile gehört gemäß § 17 Abs. 1 S. 1 EStG zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war. Dem verdeckt einlegenden Gesellschafter entsteht infolge der durch § 17 Abs. 1 S. 2 EStG fingierten Veräußerung ein Ertrag in Höhe der Differenz zwischen dem Buchwert und dem gemeinen Wert der betroffenen Anteile (§ 17 Abs. 2 S. 2 EStG). Dadurch soll die verdeckte Einlage einer im Privatvermögen gehaltenen Beteiligung mit der im Betriebsvermögen gehaltenen Beteiligung gleichgestellt und verhindert werden, dass der Gesellschafter eine im Privatvermögen gehaltene Beteiligung in eine andere Gesellschaft einlegt und später die Anteile an der anderen Gesellschaft veräußert, ohne dass in Höhe der Wertsteigerung, die sich aus der verdeckten Einlage ergibt, ein steuerbarer Veräußerungsgewinn entsteht.