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Besteuerung von Krypto­werten – mehr Rechtssicher­heit

Mehr Rechtssicherheit bei der (ertrags-)steuerlichen Behandlung von Kryptowerten

Das Bundesministerium für Finanzen hat in einem BMF-Schreiben zu “Einzelfragen der ertragsteuerlichen Behandlung von virtuellen Währungen und sonstigen Token” zu einer Reihe von Punkten in technischer Hinsicht sowie zur ertragssteuerlichen Einordnung Stellung genommen. Es werden zwar nicht alle praxisrelevanten Themen behandelt, gleichwohl schafft das Bundesministerium für Finanzen mehr Rechtssicherheit.

Die ertragssteuerliche Behandlung von Kryptowerten

Die ertragsteuerliche Behandlung von Kryptowerten wurde bereits in einem Entwurf eines BMF-Schreibens für „Einzelfragen zur ertragsteuerlichen Behandlung von virtuellen Währungen und von Token“ vom 03.06.2021 aufgegriffen. Nachdem Token als solche (einen Überblick hierzu geben wir auch in unserem vorangegangenen Beitrag – Link zum Beitrag: Besteuerung von Kryptowerten – Kleeberg), als auch Kryptowährungen wie Bitcoin oder Ethereum eine immer größere Bedeutung gewinnen, wird durch das lang erwartete finalisierte BMF-Schreiben des Bundesministeriums für Finanzen („BMF“) nunmehr mehr Rechtssicherheit hergestellt. In der finalen Fassung werden eine Reihe der wesentlichen Aussagen aus der Entwurfsfassung übernommen.

Für im Privatvermögen gehaltene Einheiten von virtuellen Währungen lassen sich aus dem BMF-Schreiben unter anderem folgende wesentlichen Aspekte ableiten:

  • Nach Ablauf eines Jahres sind Gewinne aus der Veräußerung von virtuellen Währungen steuerfrei.
  • Eine Verlängerung der Haltefrist auf zehn Jahre – etwa im Zusammenhang mit dem „(delegated/cold) Staking“ – ist vom Tisch.

Im Rahmen des BMF-Schreibens werden nicht alle praxisrelevanten Punkte abgebildet. Das BMF weist darauf hin, dass das aktuelle BMF-Schreiben lediglich ein Zwischenergebnis darstellt. Ein ergänzendes BMF-Schreiben zu den erforderlichen Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten wird offenbar derzeit vorbereitet. Zudem steht scheinbar auch eine Konkretisierung für den Bereich Decentralized Finance („DeFi“) und für Non-Fungible-Tokens („NFTs“) an.

Wesentliche Aspekte des BMF-Schreibens

1. Wirtschaftsgüter
Virtuelle Währungen (Kryptowährungen) werden – ebenso wie sonstige Token – als Wirtschaftsgüter, also als nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter materieller Art, angesehen. Insoweit hält das Finanzministerium seine Rechtsauffassung aufrecht und befindet sich auch mit der bisherigen finanzgerichtlichen Rechtsprechung im Einklang. Dies hat zur Folge, dass

  • eine Handlung im Zusammenhang mit virtuellen Währungen dem Grunde nach zu Einkünften aus allen Einkunftsarten im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 1 EStG führen kann,
  • virtuelle Währungen dem Anlage- bzw. Umlaufvermögen zuzuordnen sind.

Im Wesentlichen hält das BMF-Schreiben zur Begründung fest, dass virtuelle Währungen einer selbstständigen Bewertung zugänglich sind, weil diese auf Plattformen gehandelt werden können. Zudem kann der wirtschaftliche Eigentümer Transaktionen initiieren. Denn über die entsprechende Zuordnung von Einheiten einer virtuellen Währung zu öffentlichen Schlüsseln kann über diese verfügt werden.

2. Haltefrist – keine Verlängerung auf zehn Jahre bei Privatinvestoren
Die Veräußerung von Einheiten einer im Privatvermögen gehaltenen Kryptowährung stellen steuerfreie private Veräußerungsgeschäfte im Sinne des § 22 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG dar, wenn der Zeitraum zwischen der Anschaffung und der Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. An dieser bereits in der Entwurfsfassung vertretenen Ansicht ändert sich auch im Rahmen des finalisierten BMF-Schreibens nichts.

In bestimmten Fällen sollte es im Entwurf des BMF-Schreibens zu einer Verlängerung der Veräußerungsfrist von einem Jahr auf zehn Jahre kommen, § 23 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 EStG. Dies betraf unter anderem insbesondere alle Einheiten von Kryptowährungen, die zumindest in einem Kalenderjahr als Einkommensquelle genutzt und aus denen Einkünfte erzielt werden. Dies sollte beispielsweise beim „Staking“ oder „Lending“ der Fall sein.

An dieser Rechtsaufassung hält das Finanzministerium nicht weiter fest. Die Regelung des § 23 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 EStG wird für Privatanleger nicht angewendet, womit es insoweit bei der Haltefrist von einem Jahr verbleibt. Dies dürfte für viele Privatanleger eine positive Nachricht sein.

3. Differenzierung beim Staking
Das BMF nimmt eine Differenzierung im Bereich des Staking vor. Es wird zwischen dem Staking (Forging) und dem Cold-Staking unterschieden.

  • Mit Staking (Forging) ist gemeint, dass der Betreffende aktiv an der Blockerstellung – dem Forging – im Rahmen des Proof-of-Stake-Verfahrens teilnimmt. Dies geschieht dadurch, dass aufgrund eines festgelegten Ablaufs – oftmals über eine gewichtete Zufallsauswahl – die nächsten Blockersteller („Forger“ oder „Validatoren“) ausgewählt werden. Der „Stake“ stellt dabei die Anzahl der Einheiten einer virtuellen Währung dar, die der oder die Validatoren für einen bestimmten Zeitraum sperren, um an der Blockerstellung teilzunehmen bzw. hierfür ausgewählt zu werden. Durch die Größe des Stakes kann die Wahrscheinlichkeit steigen, für die Erstellung des nächsten Blocks ausgewählt zu werden und damit die Transaktionskosten sowie eine „Blockbelohnung“ zu erhalten. In der Grundidee setzen die Validatoren nur ihre eigenen Einheiten einer virtuellen Währung hierfür ein.
  • Cold-Staking bedeutet, dass der Betreffende nicht aktiv an der Blockerstellung beteiligt ist. Vielmehr stellen diese nur ihre eigenen Einheiten einer virtuellen Währung für den Stake eines Validators – oft im Rahmen eines „Staking-Pools“ – bereit. Charakteristisch hierfür ist, dass diese Einheiten von virtuellen Währungen nicht übertragen werden. Dadurch erhöht sich für den „Staking-Pool“ die Wahrscheinlichkeit, für die Blockerstellung ausgewählt zu werden. Hierfür erhalten die Cold-Staker eine Vergütung von den Validatoren, die die eigentliche Blockerstellung durchführen.

4. Gewerblichkeit
Im Rahmen des BMF-Schreibens wird unter anderem das Mining – also die Blockerstellung im Zusammenhang mit dem „Proof-of-Work“ Konsensmechanismus – ebenso wie das Staking (Forging) dem Grunde nach dem gewerblichen Bereich zugeordnet. Denn der Blockerstellende nimmt mit seiner Tätigkeit am wirtschaftlichen Verkehr teil und erhält aufgrund dessen Tätigkeit mit der „Blockbelohnung“ bzw. auch den Transaktionsgebühren eine Gegenleistung. Dies entspricht nach Auffassung des BMFs der Tätigkeit eines Dienstleisters. Damit stellt die Blockerstellung oftmals keine private Vermögensverwaltung dar.

Es besteht im Einzelfall die Möglichkeit, dass derartige Tätigkeiten dem privaten Bereich zugeordnet werden. Hierfür muss die Vermutung des Vorliegens einer gewerblichen Tätigkeit widerlegt werden.

Demgegenüber wird das Cold-Staking der privaten Vermögensverwaltung zugeordnet. Die Besteuerung erfolgt demnach auf Basis von § 22 Nr. 3 EStG („Einkünfte aus sonstigen Leistungen“).

Praxishinweise

Durch das BMF-Schreiben wird in einer Reihe von Punkten zusätzliche Rechtssicherheit geschaffen. Gleichwohl lässt das Bundesfinanzministerium noch eine Reihe von Aspekten im Zusammenhang mit der Besteuerung von Kryptowerten unkommentiert. Die ertragssteuerliche Behandlung von Kryptowerten wie virtuellen Währungen bleibt im Ergebnis eine komplexe Materie.

Es bleibt daher bei unserer bereits ausgesprochenen Empfehlung, auf eine genaue Dokumentation und ebenfalls auf Herkunftsnachweise der eingesetzten Mittel zu achten. Zudem kann es sich anbieten, im Rahmen eines Begleitschreibens den relevanten Sachverhalt und die eigene steuerliche Bewertung darzustellen. In jedem Fall sollte auch die durch das Finanzamt vorgenommene Bewertung überprüft werden.

Jedenfalls hinsichtlich der erforderlichen Mitwirkung- und Aufzeichnungspflichten wird sich das Bundesfinanzministerium noch eingehender äußern. Nach dessen Ausgestaltung könnte dies ebenfalls für zusätzliche Klarheit sorgen.  

Die im Rahmen des BMF-Schreibens dargestellten Grundsätze sind auf die derzeit laufenden und offenen Fälle anzuwenden. Sollten bereits Steuerbescheide ergangen sein, könnte es in bestimmten Fällen sinnvoll sein, diese weiter mit einem Einspruch offen zu halten.

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