Für die Rückabwicklungen von grunderwerbsteuerlich relevanten Erwerbsvorgängen greifen die engen Voraussetzungen des § 16 GrEStG. Der BFH hat sich in zwei Fällen (II R 16/23 und II R 26/23) zu der Anwendung des § 16 Abs. 2 GrEStG geäußert und unter anderem die Steuerbefreiung bei fehlender Steuerbarkeit des vorangegangenen Erwerbs bejaht.
Werden grunderwerbsteuerliche Erwerbsvorgänge rückgängig gemacht, sieht das Gesetz in § 16 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) unter bestimmten Voraussetzungen die Nichtfestsetzung bzw. die Aufhebung oder Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer vor. Die Vorschrift umfasst sowohl Erwerbsfälle, die rückgängig gemacht werden, rückerworben werden oder die Gegenleistung nachträglich herabgesetzt wird. Voraussetzung ist jedoch unter anderem die fristgerechte und in allen Teilen vollständige Anzeige des vorausgegangenen Erwerbs (= Ersterwerbs) beim zuständigen Finanzamt.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat sich in seinen Urteilen vom 7. Mai 2025 (II R 16/23 und II R 26/23) mit der Steuerbefreiung gemäß § 16 GrEStG bei der Rückabwicklung von Erwerbsvorgängen beschäftigt.
BFH-Urteil II R 16/23
Im Fall II R 16/23 war der Kläger Alleingesellschafter einer grundbesitzenden GmbH. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 14. Juni 2016 übertrug der Kläger 49 % seiner Anteile unentgeltlich an seinen Sohn. Die Schenkung stand unter der auflösenden Bedingung der Ausübung eines im Vertrag verankerten Widerrufsrechts. Der Kläger widerrief die Schenkung – der Vertrag fiel somit rückwirkend weg. Die Schenkung der Anteile an den Sohn war grunderwerbsteuerrechtlich nicht steuerbar gewesen.
Durch den Widerruf der Schenkung kam es zu einer (Wieder-)Anteilsvereinigung der Anteile von 100 % beim Kläger. Die Anteilsvereinigung ist ein grunderwerbsteuerpflichtiger Vorgang. Für diesen Vorgang setzte das Finanzamt Grunderwerbsteuer fest. Die Steuerbefreiung bei Rückabwicklungen sah das Finanzamt als nicht anwendbar an, da der Erwerb des Sohnes nicht steuerbar gewesen ist.
Nach erfolglosem Einspruch erhob der Kläger Klage. Das Finanzgericht entschied, dass die Grunderwerbsteuer nach § 16 Abs. 2 Nr. 3 GrEStG nicht festzusetzen sei. Das Finanzamt ging in Revision.
Der BFH wies die Revision zurück und widersprach der Ansicht des Finanzamts. Zu Recht sei das Finanzamt zwar davon ausgegangen, dass der Widerruf der Schenkung zu einer grunderwerbsteuerpflichtigen (Wieder-)Vereinigung der Anteile an der GmbH führe. Jedoch sah der BFH die Voraussetzungen der Nichtfestsetzung der Grunderwerbsteuer bei Rückerwerben als erfüllt an. Nach Auffassung des BFH ist die Nichtfestsetzung der Grunderwerbsteuer bei Rückerwerben auch auf Fälle anwendbar, in denen der ursprüngliche Erwerb nicht steuerbar war. Die Anwendung der Steuerbefreiung für Rückerwerbe setzt die Steuerbarkeit der ursprünglichen Anteilsübertragung nicht voraus. Sinn und Zweck der Vorschrift ist die Wiederherstellung des früheren Zustands grunderwerbsteuerrechtlich zu begünstigen. Laut BFH widerspräche es der Zielsetzung, wenn für den Rückerwerb die Steuer nur dann nicht festgesetzt würde, wenn der Ersterwerb steuerbar wäre.
Weiter führt der BFH aus, dass die Nichtanzeige des Ersterwerbs (d.h. der Schenkung an den Sohn) die Steuerbefreiung vorliegend nicht ausschließe. Dies kann laut BFH nur dann gelten, wenn der Ersterwerb trotz Anzeigepflicht nicht angezeigt war. Dies könne dann nicht gelten, wie im vorliegenden Fall, wenn die Anzeige beim Ersterwerb mangels Steuerbarkeit nicht erforderlich ist.
BFH II R 26/23
Ein vergleichbarer Sachverhalt lag dem Urteil II R 26/23 zugrunde. Die Klägerin, eine GmbH, hielt zunächst 94,9 % der Anteile an einer grundbesitzenden Aktiengesellschaft. Mit Vertrag vom 20. Dezember 2011 erwarb die Klägerin die verbleibenden 5,1 % von der M-GmbH, wodurch sie zur Alleingesellschafterin wurde. Hierdurch kam es zu einer Anteilsvereinigung auf Ebene der Klägerin, die grunderwerbsteuerpflichtig ist. Den Erwerbsvorgang zeigte die Klägerin beim Finanzamt nicht fristgerecht an. Das Finanzamt setzte für die Anteilsvereinigung auf Ebene der Klägerin Grunderwerbsteuer fest.
Mit Vertrag vom 10. Oktober 2012 wurde der Vertrag vom 20. Dezember 2011 rückgängig gemacht und der Erwerb rückabgewickelt, sodass die M-GmbH ihre ursprüngliche Beteiligung von 5,1 % zurückerhielt. Das Finanzamt lehnte die Aufhebung der Grunderwerbsteuerfestsetzung aufgrund der Rückabwicklung ab und begründete die Ablehnung mit der versäumten Anzeigefrist.
Mit einem weiteren Vertrag vom 08. April 2014 wurde die Rückabwicklung vom 10. Oktober 2012 rückgängig gemacht, wodurch die Klägerin wiederum 100 % der Anteile an der grundbesitzenden AG hielt. Die (Wieder-)Vereinigung der Anteile in der Hand der Klägerin ist ein grunderwerbsteuerlicher Vorgang. Dieser Vorgang wurde fristgerecht von der Klägerin angezeigt. Nach ordnungsgemäßer Anzeige setzte das Finanzamt erneut Grunderwerbsteuer fest. Eine Befreiung nach § 16 GrEStG lehnte das Finanzamt ab.
Nach erfolglosem Einspruch der Klägerin gegen die (zweite) Grunderwerbsteuerfestsetzung wurde Klage erhoben. Das Finanzgericht entschied, dass die Voraussetzungen für eine Nichtfestsetzung § 16 GrEStG nicht erfüllt seien. Die Klägerin wendet sich gegen das FG-Urteil mit der Revision.
Der BFH sah die Revision als begründet an. Auch hier führte der BFH aus, dass der Abschluss des Vertrags vom 08. April 2014 zu einer grunderwerbsteuerpflichtigen Anteilsvereinigung führt. Jedoch bejahte der BFH die Anwendung der Steuerbefreiung nach § 16 GrEStG. Hierzu legte der BFH z.T. die gleichen Grundsätze wie im Urteil II R 16/23 zugrunde:
- Es kommt nicht darauf an, ob der vorausgegangene Erwerb steuerbar war.
- Die Nichtanzeige des vorausgegangenen Erwerbs schließt die Nichtfestsetzung der Grunderwerbsteuer nicht aus, wenn eine Anzeige des vorausgegangenen Erwerbs nicht erforderlich war (wg. fehlender Steuerbarkeit).
Hinweis: Nach damaliger Rechtslage griff § 1 Abs 3 Nr. 1 GrEStG erst bei einer Beteiligung von 95 % – nach heutiger Rechtslage reicht eine Schwelle von 90 %.