Abgrenzung von Privat- und Betriebsvermögen in der Land- und Forstwirtschaft

Das Finanzgericht Niedersachsen hat am 4. Juni 2026 geurteilt, wann ursprünglich land- und forstwirtschaftlich genutzte Grundstücke aus dem Betriebsvermögen zu entnehmen sind.

Finanzgericht Niedersachsen

Urteil vom 04.06.2026, Az.: 2 K 101/23

Einordnung von land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken mit bestellten Erbbaurechten und Bebauung durch Berechtigten als Betriebsvermögen bis zu einer Entnahme; Entnahme der betreffenden Grundstücke bei Größenüberschreitung nutzungsgeänderter Flächen von 10 % der Betriebsgesamtfläche; Zusammenrechnung von Grundstücken mit bestellten Erbbaurechten und Bebauung durch Berechtigten bei Prüfung einer Größenüberschreitung

Im amtlichen Newsletter ist kein Vermerk zur Rechtskraft enthalten.

Leitsätze

1. Land- und forstwirtschaftlich genutzte Grundstücke, an denen Erbbaurechte bestellt und die von den Berechtigten bebaut werden, bleiben nach der Rechtsprechung des BFH bis zu einer Entnahme (geduldetes) Betriebsvermögen. Sie werden dem Betriebsvermögen jedoch entnommen, wenn die Größe der nutzungsgeänderten Flächen 10 % der Gesamtfläche des Betriebs überschreitet.

2. Bei der Prüfung der Frage, ob die Geringfügigkeitsgrenze überschritten ist, sind die Flächen, deren Nutzung – gegebenenfalls auch in vorangegangenen Wirtschaftsjahren – endgültig geändert worden ist, zusammenzurechnen.

3. Wird durch endgültige Nutzungsänderungen die Geringfügigkeitsgrenze von 10 % nicht überschritten, führt eine spätere Betriebsverkleinerung nicht zur Zwangsentnahme der nutzungsgeänderten Flächen, solange der land- und forstwirtschaftliche Betrieb fortbesteht.

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 EStG Einkünfte aus dem Betrieb von Landwirtschaft, Forstwirtschaft, Weinbau, Gartenbau und aus allen Betrieben, die Pflanzen und Pflanzenteile mit Hilfe der Naturkräfte gewinnen. Einen Forstbetrieb kennzeichnet eine mit der Absicht der Gewinnerzielung nachhaltig ausgeübte selbständige Tätigkeit, die – unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr – auf der planmäßigen Nutzung der natürlichen Kräfte des Waldbodens zur Gewinnung von Nutzhölzern und ihrer Verwertung im Wege der Holzernte beruht.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i.S.d. § 21 EStG werden dadurch erzielt, dass Vermögensgegenstände gegen Entgelt typischerweise aufgrund eines Miet- oder Pachtvertrages einem Dritten zur Nutzung überlassen werden. Vorliegend hat die Klägerin das Holz jedoch nicht zur Nutzung überlassen, sondern verkauft und übereignet. Da die Klägerin selbst das Holz nicht von einem Lieferanten gekauft, sondern durch die Nutzung ihres Waldbodens gewonnen hat, hat sie auch keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG), sondern im Rahmen eines Betriebs i.S.d. § 13 EStG Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt.

Nach der Rechtsprechung des BFH hat der Steuerpflichtige im Fall der Verpachtung seines Betriebs ein Wahlrecht, ob er den Vorgang als Betriebsaufgabe i.S.d. § 16 Abs. 3 EStG behandeln und damit die Wirtschaftsgüter seines Betriebs unter Auflösung der stillen Reserven in sein Privatvermögen überführen oder (ob und wie lange er) das Betriebsvermögen während der Verpachtung fortführen und daraus betriebliche Einkünfte erzielen will. Das gilt auch für die (parzellenweise) Verpachtung land- und forstwirtschaftlicher Betriebe.

Nach ständiger Rechtsprechung wird ein Betrieb der Land- und Forstwirtschaft nicht durch die Einstellung der Eigenbewirtschaftung aufgegeben. Wenn die wesentlichen Betriebsgrundlagen erhalten bleiben, so dass die Möglichkeit besteht, den Betrieb selbst oder durch die Erben wiederaufzunehmen, hängt die Annahme einer Betriebsaufgabe, insbesondere – wie im Streitfall – in Verpachtungsfällen, letztlich von den Absichten des Steuerpflichtigen ab.

Wurden Einkünfte aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen als solche aus Vermietung und Verpachtung erklärt, liegt darin selbst dann keine Betriebsaufgabeerklärung, wenn die Finanzbehörde erklärungsgemäß veranlagt. In einem solchen Fall führt auch eine von der Behörde unterlassene Nachfrage, ob eine Betriebsaufgabe beabsichtigt sei, nicht zur Annahme einer Betriebsaufgabe.

Durch eine bloße Nutzungsänderung ohne Entnahmeerklärung verlieren ursprünglich landwirtschaftlich genutzte Grundstücke nach ständiger Rechtsprechung ihre Eigenschaft als landwirtschaftliches Betriebsvermögen nur, wenn eine eindeutige Entnahmehandlung vorliegt. Bei entgeltlich zur Nutzung überlassenen Grundstücken, die zum notwendigen Betriebsvermögen eines Verpachtungsbetriebs gehören,  ist das Vorliegen von Betriebsvermögen auch dann nicht grundsätzlich ausgeschlossen, wenn eine land- oder forstwirtschaftliche Nutzung nicht mehr möglich ist. Solche Grundstücke bleiben bis zu einer Entnahme (geduldetes – gewillkürtes –) Betriebsvermögen, sofern nicht die Nutzungsänderung einen Umfang annimmt, durch den sich der Charakter des landwirtschaftlichen Betriebs derart verändert, dass die Vermögensverwaltung die landwirtschaftliche Betätigung verdrängt.

Geduldetes Betriebsvermögen ist bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft nur in einem Umfang zulässig, der den Charakter des landwirtschaftlichen Betriebs nicht derart beeinträchtigt, dass die Vermögensverwaltung die landwirtschaftliche Betätigung verdrängt. Daher ist die Nutzungsüberlassung einzelner Parzellen unschädlich, auch wenn diese so umgestaltet werden, dass sie – nach Ausübung eines Erbbaurechts – einer landwirtschaftlichen Nutzung nicht mehr zugeführt werden können. Eine Begrenzung des Umfangs des (geduldeten) Betriebsvermögens ist jedoch dann geboten, wenn die Grundstücke eines größeren Areals infolge einer Nutzungsänderung in einer Weise umgestaltet werden, dass eine land- und forstwirtschaftliche Nutzung künftig ausgeschlossen ist.

Aus Gründen der Rechtsklarheit und aus Vereinfachungsgründen ist eine strikte Beachtung der Geringfügigkeitsgrenze geboten. Anderenfalls würden nur weitere Abgrenzungsschwierigkeiten bei der Beantwortung der Frage entstehen, unter welchen Voraussetzungen die Überschreitung der Grenze lediglich geringfügig sei. Ist die Geringfügigkeitsgrenze überschritten, kommt es für das Vorliegen einer Entnahmehandlung regelmäßig auch nicht auf einen Vergleich der Erträge aus der Vermögensverwaltung und der Land- und Forstwirtschaft oder auf die Anwendung anderer Abgrenzungskriterien an.

Es wird die Auffassung vertreten, dass bei der Bestellung von Erbbaurechten, durch die die Geringfügigkeitsgrenze nicht erreicht wird, die betroffenen Grundstücke als geduldetes Betriebsvermögen im landwirtschaftlichen Betrieb verbleiben und bei der Berechnung, ob die spätere Bestellung weiterer Erbbaurechte zu einer Überschreitung der Grenze führt, nicht zu berücksichtigen seien. Dies eröffne Gestaltungsmöglichkeiten dahingehend, die Betriebsflächen Jahr für Jahr mit entgeltlichen Erbbaurechten von weniger als 10 % zu belasten, ohne eine Zwangsentnahme befürchten zu müssen. Es könne insoweit jedoch naheliegen, die Fünfjahresgrenze des gewerblichen Grundstückshandels heranzuziehen und damit einer nachhaltigen und dauerhaften Verkleinerung der landwirtschaftlich genutzten Betriebsflächen „entgegenzuwirken“.

Der Senat schließt sich im Übrigen der in der Literatur vertretenen Auffassung an, dass in einer späteren Betriebsverkleinerung keine Zwangsentnahme der nutzungsgeänderten Grundstücke gesehen werden kann, solange der land- und forstwirtschaftliche Betrieb, aus dessen notwendigem Betriebsvermögen heraus einzelne Grundstücke dem geduldeten Betriebsvermögen zugeordnet wurden, fortbesteht.