Das IDW hat sich in seiner letzten Ausgabe der Life im Heft 02/2024 mit der Frage der handelsbilanziellen Abbildung einer Einbringung von Vermögenswerten in eine Tochter-Personengesellschaft ohne gleichzeitiger Schuldübernahme gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten an einer GmbH & Co. KG beschäftigt. Insbesondere die Weiterleitung einer „Mindestmiete“ und die Einbeziehung von Grundschulden werfen Fragen im Hinblick auf die Bilanzierung in der Handelsbilanz auf.
I. Sachverhalt:
Die A-GmbH besitzt eines mit mehreren Gebäuden bebautes Grundstück. Die A-GmbH übt neben der Verwaltungs- und Vermietungstätigkeit sowie der Darlehensgewährung an einen Gesellschafter keine weiteren Tätigkeiten aus. Das bebaute Grundstück sowie die Gebäude stellen wertmäßig das wesentliche Vermögen der A-GmbH dar, welches im Rahmen eines Bankdarlehens fremdfinanziert wurde. An die neugegründete B GmbH & Co. KG möchte die A-GmbH das Grundstück inkl. Gebäude gegen die Gewährung von Gesellschaftsrechten übertragen. An der B GmbH & Co. KG ist die A-GmbH zu 99,5 % als Komplementärin beteiligt. Die restlichen 0,5 % hält die Kommanditistin C-GmbH, die diese Kommanditanteile treuhänderisch im eigenen Namen sowie für die Rechnung der A-GmbH hält. Die A-GmbH stellt dabei die alleinige Gesellschafterin der C-GmbH dar.
II. Frage:
Wie ist der oben aufgeführte Sachverhalt handelsbilanziell beim Einbringenden abzubilden, wenn keine gleichzeitige Schuldenübernahme stattfindet, aber dafür Haftungsverhältnisse bzw. Verpflichtungserklärungen durch die erwerbende B GmbH & Co. KG abgegeben werden?
III: Handelsbilanzielle Abbildung des Sachverhalts:
Bei der Übertragung eines Grundstücks auf eine Tochter-Personengesellschaft ohne Schuldübernahme bleibt eine Grundschuld für Darlehensverbindlichkeiten der einbringenden Gesellschaft bestehen. Demnach steht die auf dem Grundstück lastende Grundschuld für Schulden der einbringenden Gesellschaft einem bilanziellen Abgang des Grundstücks sowie einer Gewinnrealisierung unter Anwendung der Tauschgrundsätze bei der einbringenden Gesellschaft nicht entgegen.
Dennoch ist zu beachten, dass die Grundschuld eine grundstücksbezogene Last ist, welche bei der Ermittlung des Zeitwerts des Grundstücks durch Abschläge oder in anderer geeigneter Weise zu berücksichtigen ist und demnach den potenziell realisierbaren Gewinn mindern kann.
Zusätzliche Verpflichtungen der erwerbenden Gesellschaft, wie etwa eine Kreditbürgschaft oder eine sonstige aufschiebend bedingte Einstandspflicht im Sinne eines Gewährleistungsvertrags nach § 251 HGB, stehen dem bilanziellen Abgang des Grundstücks sowie einer Gewinnrealisierung unter Anwendung der Tauschgrundsätze bei der einbringenden Gesellschaft nicht entgegen.
Eine rechtsgeschäftliche Verpflichtung der erwerbenden Gesellschaft zur Weiterleitung einer „Mindestmiete“ an die übertragende Gesellschaft kann jedoch den bilanziellen Abgang und die Gewinnrealisierung beeinträchtigen. So ist die Behandlung einer Zurückbehaltung der laufenden Nutzung bei abnutzbaren Vermögensgegenständen davon abhängig, für welchen Anteil der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des veräußerten Vermögensgegenstands die Chancen aus der laufenden Nutzung und damit wesentliche Elemente des wirtschaftlichen Eigentums für Zwecke des Einbringenden vorbehalten werden. Ausgehend vom handelsbilanziell geltenden Vorsichtsprinzips, ist im Zweifel in der Handelsbilanz davon auszugehen, dass das wirtschaftliche Eigentum nicht übergangen ist und demnach von einer entsprechenden Gewinnrealisierung abzusehen ist.