Der Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) hat den Entwurf einer Neufassung der IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Auswirkungen eines Formwechsels auf den handelsrechtlichen Jahresabschluss (IDW ERS HFA 41 n. F.) verabschiedet.
Mit dem Inkrafttreten des Gesetzes zur Umsetzung der Umwandlungsrichtlinie (UmRUG) am 01.03.2023 wurden bedeutende Änderungen im Sechsten Buch des Umwandlungsgesetzes (UmwG) vom 22.02.2023 eingeführt. Diese Änderungen betreffen insbesondere die deutschen Rechtsgrundlagen für grenzüberschreitende Formwechsel von Kapitalgesellschaften innerhalb der EU und des EWR. Die einschlägigen Vorschriften dazu finden sich in den §§ 333 bis 345 UmwG und nutzen dabei die im Umwandlungsrecht übliche Technik des Verweises (§ 333 Abs. 2 UmwG) auf die Mehrzahl der für den innerstaatlichen Formwechsel geltenden Vorschriften.
Im Zusammenhang mit dieser Aktualisierung des UmwG wurden auch Ausführungen zu den Auswirkungen eines grenzüberschreitenden (Herein- und Hinaus-) Formwechsels auf den handelsrechtlichen Jahresabschluss erweitert. Diese Auswirkungen erstrecken sich gesetzlich ungeklärt sowohl auf den Jahresabschluss des formwechselnden Rechtsträgers als auch auf den Jahresabschluss seiner bilanzierenden Anteilsinhaber.
Wichtig ist zu beachten, dass die vorgesehenen Änderungen und Ergänzungen in IDW ERS HFA 41 nicht ausschließlich auf grenzüberschreitende Formwechsel beschränkt sind. Vielmehr sollen sie auch dazu dienen, etwaige Lücken oder Unklarheiten im Zusammenhang mit dem innerstaatlichen Formwechsel zu beseitigen. Diese wurden während der Anwendung früherer Verlautbarungen identifiziert.
Der aktuelle Entwurfsstand von IDW ERS HFA 41 vom 14.12.2023 umfasst 73 Textziffern. Neben der Grundkonzeption des Formwechsels (IDW ERS HFA 41, Tz. 3-5) beleuchtet der Standardentwurf auch Fragen der Kapitalfestsetzung und -aufbringung beim Formwechsel (IDW ERS HFA 41, Tz. 6-24). Ebenso werden die Fragen der Rechnungslegung des formwechselnden Rechtsträgers bei einem innerstaatlichen Formwechsel beleuchtet (IDW ERS HFA 41, Tz. 25-43).
Hinsichtlich der Besonderheiten der Rechnungslegung des formwechselnden Rechtsträgers bei einem grenzüberschreitenden Formwechsel („Hereinformwechsel“; IDW ERS HFA 41, Tz. 44-62) weist das IDW auf die Notwendigkeit von Anpassungsbuchungen hin, wenn nach Maßgabe des ausländischen Bilanzstatuts angesetzte Vermögenswerte, Schulden oder Eigenkapitalposten des formwechselnden Rechtsträgers als solche nicht in die inländische Rechnungslegung übernommen werden dürfen auf Grundlage der aktuellen Ansatz- und Bewertungsvorgaben des HGB.
Wenn es in dem „Überleitungsstatus“ vom alten, ausländischen Recht zum nationalen Recht zu einem „Anpassungssaldo“ kommt, „darf der Saldo aller im Zuge der bilanziellen Abbildung des Hereinformwechsels erfolgten Anpassungen der Buchwerte der (bislang bilanzierten oder nicht bilanzierten) Vermögensgegenstände und Schulden des ausländischen formwechselnden Rechtsträgers (d.h. Erhöhungen, Verringerungen, Ein- und Ausbuchungen) […] entweder erfolgswirksam über die Gewinn- und Verlustrechnung oder erfolgsneutral unmittelbar zulasten bzw. zugunsten des Eigenkapitals des inländischen Rechtsträgers neuer Rechtsform erfasst werden“ (IDW ERS HFA 41, Tz. 54). IDW ERS HFA 41 sieht bei der bilanziellen Erfassung des Anpassungssaldos insoweit ein Wahlrecht vor. Über die Art der Erfassung des Anpassungssaldos, also die Ausübung des in IDW ERS HFA 41 angelegten Wahlrechts, ist im Anhang zu berichten (IDW ERS HFA 41, Tz. 56).
Auch zu etwaigen inländische Rechnungslegungs-, Prüfungs- und Offenlegungspflichten beim grenzüberschreitenden „Herausformwechsel“ äußert sich IDW ERS HFA 41 (Tz. 63-69).
Zur Rechnungslegung der Anteilsinhaber des formwechselnden Rechtsträgers äußert sich IDW ERS HFA 41 in den Tz. 70-73 und differenziert auch hier zwischen dem innerstaatlichen Formwechsel und dem grenzüberschreitenden Formwechsel.
Der Fachausschuss für Bilanzierung (FAB) empfiehlt den Entwurf der Neufassung der Verlautbarung anzuwenden. Die Kommentierungsfrist läuft bis zum 31.03.2024.