In einem aktuellen Urteil hat sich der Bundesfinanzhof zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises auf Grund und Boden und Gebäude bei einer Denkmalschutzimmobilie geäußert.
Leitsätze
- Ist für die Anschaffung einer denkmalgeschützten Immobilie ein Gesamtkaufpreis gezahlt worden, ist der Kaufpreis zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die AfA aufzuteilen. Zunächst sind Boden- und Gebäudewert gesondert zu ermitteln und sodann die Anschaffungskosten nach dem Verhältnis der beiden Wertanteile in Anschaffungskosten für den Grund- und Boden- sowie den Gebäudeanteil aufzuteilen.
- Das allgemeine Ertragswertverfahren stellt dabei auch bei einem unter Denkmalschutz stehenden Gebäude ein zulässiges Wertermittlungsverfahren für die Ermittlung des Boden- und Gebäudewerts dar.
Auffassung des Sachverständigen des Finanzgerichts
Der Sachverständige kam unter Anwendung des allgemeinen Ertragswertverfahrens zu dem Ergebnis, dass auf das Gebäude 41,10 % und auf den Grund und Boden 58,90 % der Anschaffungskosten entfielen. Der Sachverständige führte aus, ein wertmindernder Einfluss der Denkmaleigenschaft des Gebäudes auf den Kaufpreisanteil für den Grund und Boden sei nicht erkennbar. Das Gebäude habe auch keine unendliche oder „ewige“ Nutzungsdauer, sondern eine Restnutzungsdauer von 30 Jahren. Der Argumentation, wonach der Bodenwert eines unter Denkmalschutz stehenden Gebäudes 0 EUR betragen müsse, könne daher nicht gefolgt werden.
Auffassung des Sachverständigen des Steuerpflichtigen
Gemäß diesem Gutachten sei der Kaufpreisanteil für den Grund und Boden mit 0 EUR anzusetzen und der gesamte Kaufpreis dem Gebäude zuzuordnen. Aufgrund der Bebauung des Grundstücks mit einem Denkmalobjekt habe der Grund und Boden wegen der unendlichen Restnutzungsdauer keinen eigenen Wert.
Auffassung und Begründung des Bundesfinanzhofs (BFH)
Die ImmoWertV 2021 enthält anerkannte Grundsätze für die Schätzung von Verkehrswerten von Grundstücken. Nach deren Bestimmungen sind zur Wertermittlung das Vergleichswertverfahren, das Ertragswertverfahren, das Sachwertverfahren oder mehrere dieser Verfahren heranzuziehen. Die Verfahren sind nach der Art des Wertermittlungsobjekts unter Berücksichtigung der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr bestehenden Gepflogenheiten und der sonstigen Umstände des Einzelfalls, insbes. der zur Verfügung stehenden Daten, zu wählen; die Wahl ist zu begründen. Im Streitfall besteht Einvernehmen zwischen den Beteiligten, dass für die Ermittlung des Verkehrswerts das Ertragswertverfahren heranzuziehen ist.
Zwischen den Beteiligten ist allein streitig, ob das allgemeine Ertragswertverfahren – so das FA – oder das vereinfachte Ertragswertverfahren – so die Kläger – der Wertermittlung für die schätzweise Aufteilung der Anschaffungskosten auf Grund und Boden und Gebäude zugrunde zu legen ist.
Das allgemeine Ertragswertverfahren ermittelt den Wert der Immobilie durch Bildung der Summe aus dem kapitalisierten jährlichen Reinertragsanteil des Gebäudes zum Wertermittlungsstichtag, der unter Abzug der Bodenwertverzinsung ermittelt wurde (vorläufiger Ertragswert der baulichen Anlage) und dem anhand der Bodenrichtwerte ermittelten Bodenwert. Das allgemeine Ertragswertverfahren wird als Standardverfahren im Rahmen der steuerlichen Bewertung angewandt.
Das vereinfachte Ertragswertverfahren demgegenüber ermittelt den Wert der Immobilie durch Bildung der Summe aus dem kapitalisierten jährlichen Reinertragsanteil des Gebäudes zum Wertermittlungsstichtag ohne Abzug einer Bodenwertverzinsung (Barwert des Reinertrags) und dem anhand der Bodenrichtwerte ermittelten und dem über die Restnutzungsdauer der baulichen Anlagen abgezinsten Bodenwert. Das vereinfachte Ertragswertverfahren kommt für die Ermittlung des Verkehrswerts vor allem zur Anwendung, wenn die Restnutzungsdauer länger als 30 Jahre und der Liegenschaftszins hoch ist, d.h. über 5,5 % liegt.
Sowohl das allgemeine als auch das vereinfachte Ertragswertverfahren sind darauf ausgelegt, den zutreffenden Gesamtwert zu finden. Der Unterschied der beiden Varianten liegt darin, dass beim allgemeinen Ertragswertverfahren die Bodenwertverzinsung vom Reinertrag abgezogen wird, während beim vereinfachten Ertragswertverfahren der Bodenwert abgezinst wird. In beiden Varianten entspricht die Kapitalisierungs- oder Abzinsungsdauer der Restnutzungsdauer des Gebäudes. Beide Varianten führen daher zu dem gleichen Ertragswert der Immobilie. Lediglich die Aufteilung des Ertragswerts auf Grund und Boden sowie auf das Gebäude erfolgt unterschiedlich.
Auffassung des BFH in mehreren Urteilen: Nur das allgemeine Ertragswertverfahren ist die geeignete Methode für Ermittlung des Aufteilungsmaßstabs.
Bodenwertdämpfung“ durch Denkmalschutz?
Mit einer möglichen Auswirkung des Denkmalschutzes auf den Wert von Grund und Boden („Bodenwertdämpfung“) hat sich der Sachverständige des Finanzgerichts ebenfalls beschäftigt. Einen wertmindernden Einfluss hat er – unter Befassung mit den dazu in Sachverständigenkreisen vertretenen unterschiedlichen Ansichten einschließlich einer umfangreichen Auswertung von Fachliteratur – aus sachverständiger Sicht verneint. Zu dem vorgesehenen Vorbehalt einer erheblichen Abweichung der tatsächlichen von der maßgeblichen Nutzung hat der Gutachter ausgeführt, dass das Grundstück auch ohne denkmalgeschütztes Gebäude nicht besser oder höher ausnutzbar wäre. Das Grundstück ist nach seinen Erläuterungen durch die vorhandene Bebauung voll ausgenutzt. Daher ließe sich durch eine andere Bebauung kein höherer Ertrag erwirtschaften. Der durch den Denkmalschutz verursachte Erhaltungszwang für das bestehende Gebäude wirkt sich deshalb weder günstig noch ungünstig auf die bauliche Ausnutzbarkeit und damit den Wert von Grund und Boden aus.
Keine „ewige“ oder „unbegrenzte“ Nutzungsdauer
Soweit die Kläger eine „ewige“ oder „unbegrenzte“ Nutzungsdauer eines Denkmalobjekts zugrunde legen wollen, geht ihre Argumentation fehl. Für die Restnutzungsdauer baulicher Anlagen gibt § 4 Abs. 3 S. 1 ImmoWertV 2021 auch für denkmalgeschützte bauliche Anlagen vor, dass als Restnutzungsdauer die Anzahl der Jahre anzusehen ist, in denen die bauliche Anlage bei ordnungsgemäßer Bewirtschaftung voraussichtlich noch wirtschaftlich genutzt werden kann. Auch ein Denkmalobjekt hat eine begrenzte Nutzungsdauer. Es muss in bestimmten Zeiträumen modernisiert und instandgesetzt, in extremen Fällen abgerissen und wiederaufgebaut werden, um den Rohertrag nachhaltig erzielen zu könne.
Kein Ansatz des Grund und Bodens mit 0 EUR
Der von den Klägern begehrte Ansatz des Werts von Grund und Boden mit 0 EUR scheidet aus. Im Streitfall steht nach den Feststellungen des Finanzgerichts nur das Gebäude unter Denkmalschutz, nicht – wie bei Bodendenkmälern i.S.d. Denkmalschutzgesetze – die darunter liegende Fläche. Die Einschränkungen des Denkmalschutzes betreffen nur das Gebäude und haben grundsätzlich keinen Einfluss auf den Grund und Boden. So werden im Rahmen des Ertragswertverfahrens zur Ermittlung des Marktwerts denkmalgeschützter Immobilien die für vergleichbare Objekte marktüblich erzielbaren Erträge, die marktüblich anfallenden Bewirtschaftungskosten und – falls vorhanden – ein den Denkmalschutz berücksichtigender Liegenschaftszinssatz herangezogen. Folglich kann sich für die Aufteilung eines Kaufpreises auf Grund und Boden und Gebäude eine durch die Denkmaleigenschaft mögliche Wertminderung auch nur auf das Gebäude auswirken.