Die neue IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung ersetzt die bisherige Version (IDW RS IFA 1) vom 25. November 2013 und gilt ab Geschäftsjahren, die nach dem 31. Dezember 2025 beginnen. Sie betrifft sowohl Wohn- als auch Gewerbeimmobilien und klärt die bilanzielle Behandlung baulicher Maßnahmen an bestehenden Gebäuden, insbesondere die Abgrenzung von aktivierungspflichtigen Herstellungskosten und nicht aktivierbarem Erhaltungsaufwand.
Die neu gefasste IDW-Stellungnahme zur Rechnungslegung zur Abgrenzung von Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten bei Gebäuden in der Handelsbilanz (IDW RS IFA 1 n.F.) wurde am 6. November 2024 vom Immobilienwirtschaftlichen Fachausschuss (IFA) verabschiedet und am 14. November 2024 vom Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) bestätigt.
Inhalt der Stellungnahme
Aktivierung von Herstellungskosten
Aufwendungen dürfen nur dann als (nachträgliche) Herstellungskosten aktiviert werden, wenn sie eine der folgenden Bedingungen erfüllen:
- Herstellung eines neuen Vermögensgegenstands
- Erweiterung eines bestehenden Gebäudes
- Wesentliche Verbesserung des Gebäudes über den ursprünglichen Zustand hinaus
Die Stellungnahme präzisiert, dass eine Maßnahme dann als „Herstellung“ gilt, wenn das Gebäude aufgrund von Abnutzung so stark beschädigt ist, dass es in seiner Funktion unbrauchbar wird und nur durch die Wiederverwendung noch nutzbarer Teile als neues Gebäude betrachtet werden kann. Erweiterungsmaßnahmen, wie Anbauten oder Aufstockungen, werden ebenfalls als Herstellungskosten aktiviert, da sie die Substanz des Gebäudes vergrößern oder seine Funktion erweitern. Im Gegensatz dazu gelten einfache Reparaturen und Instandhaltungsmaßnahmen als Erhaltungsaufwand und sind nicht aktivierungspflichtig bzw. im Einzelfall auch nicht aktivierungsfähig.
Die Stellungnahme wurde vor allem um Regelungen zur Berücksichtigung der Kosten energetischer Sanierungen erweitert. Da der Gebäudestand gesetzlich bis 2045 klimaneutral saniert werden muss, vertritt das IFA die Ansicht, dass solche Investitionen bei der Bewertung der Gebäudequalität stärker berücksichtigt werden sollten.
Erweiterung und wesentliche Verbesserung von Gebäuden
Eine Erweiterung eines Gebäudes liegt vor, wenn bauliche Maßnahmen das Gebäude substanziell vergrößern oder seine Nutzungsfunktionen erweitern, etwa durch Anbauten oder Aufstockungen. Eine wesentliche Verbesserung wird angenommen, wenn bauliche Maßnahmen entweder die Nutzungsdauer des Gebäudes erheblich verlängern oder die Gebäudequalität deutlich steigern. Dies kann etwa durch eine signifikante Verbesserung der Mieteinnahmen oder durch Maßnahmen wie die Erhöhung des Gebäude-Standards, etwa bei Wärmedämmung oder Sanitäreinrichtungen, geschehen.
Besondere Beachtung findet auch der Energieverbrauch: Eine wesentliche Verbesserung ist regelmäßig zumindest dann anzunehmen, wenn durch bauliche Maßnahmen der Energieverbrauch eines Gebäudes um mindestens 30 % gesenkt wird. Dies entspricht einer Verbesserung der Energieeffizienzklasse des Gebäudes um mindestens zwei Stufen.
Beurteilung von zusammenhängenden Baumaßnahmen
Die Stellungnahme (IDW RS IFA 1 n.F.) betont, dass bauliche Maßnahmen, die innerhalb eines engen zeitlichen oder sachlichen Zusammenhangs stehen, unter Umständen als eine einheitliche Baumaßnahme bewertet werden können, die insgesamt zu einer wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führt. Ein solcher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Maßnahmen bautechnisch ineinandergreifen und ohne die Durchführung bestimmter Maßnahmen keine weiteren baulichen Arbeiten möglich wären.
Ein weiterer wichtiger Punkt, der in IDW RS IFA 1 n.F. thematisiert wird, ist die komponentenweise Abschreibung: Der Austausch von Bauteilen wird nicht als Erweiterung oder wesentliche Verbesserung angesehen, sondern als Ersatz physischer Substanz. Daher sind nachträgliche Herstellungskosten nur dann zu aktivieren, wenn die Maßnahmen zu einer Erweiterung oder wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führen. Die ausgetauschten Bauteile sind dann mit ihren Anschaffungskosten über die jeweils individuelle Nutzungsdauer abzuschreiben.
Abschreibungen und außerplanmäßige Abschreibungen
Im Rahmen der komponentenweisen planmäßigen Abschreibung müssen Aufwendungen für den Austausch von Bauteilen über die Restnutzungsdauer der jeweiligen Komponente abgeschrieben werden. Eine zusammenfassende Bewertung mehrerer Maßnahmen als „Erweiterung“ oder „wesentliche Verbesserung“ ist nur dann sinnvoll, wenn diese in einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen.
Darüber hinaus müssen außerplanmäßige Abschreibungen vorgenommen werden, wenn die Aktivierung von Herstellungskosten zu einem Buchwert führt, der voraussichtlich dauerhaft über dem beizulegenden Wert liegt (sog. nicht rentierliche Herstellungskosten). Dies ist insbesondere der Fall, wenn die durchgeführten Maßnahmen keine signifikante Erhöhung der Mieteinnahmen nach sich ziehen.
Schlussfolgerung
Mit der Neufassung sorgt das IDW für mehr Klarheit und Einheitlichkeit in der Bilanzierung von baulichen Maßnahmen an Gebäuden. Die detaillierte Differenzierung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten sowie die präzise Abgrenzung von wesentlichen Verbesserungen stellen eine wichtige Grundlage für die korrekte bilanzielle Behandlung von Immobilieninvestitionen dar. Diese Regelungen helfen Unternehmen, ihre Rechnungslegung transparent und konform mit den geltenden Standards zu gestalten. Insbesondere sind künftig anfallende Investitionen zur Senkung und Verbesserung des Energieverbrauchs bzw. zur Energieeffizienzsteigerung gesondert hinsichtlich ihrer Aktivierung zu beurteilen.
Die Neufassung von IDW RS IFA 1 n.F. mit Stand vom 06.11.2024 wurde in der Zeitschrift IDW Life 12/2024, S. 1125 ff. veröffentlicht.