Mit Urteil vom 15.05.2025 (Az. V R 33/23) hat der BFH entschieden: Eine GmbH, die über ihren alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer als Dozent an einem Fortbildungsinstitut Unterricht erteilt, ist keine berufsbildende Einrichtung i. S. d. § 3 Nr. 13 GewStG – eine Befreiung von der Gewerbesteuerpflicht kommt damit nicht in Betracht. Die gewerbesteuerliche Rechtslage weicht damit von der umsatzsteuerrechtlichen Auslegung ab.
Hintergrund
Bildungsangebote sind in Deutschland unter gewissen Voraussetzungen von der Gewerbesteuer befreit. Nach § 3 Nr. 13 GewStG betrifft dies private Schulen und andere allgemein- oder berufsbildende Einrichtungen, soweit unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Leistungen erbracht werden, wenn sie als Ersatzschulen gem. Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigt oder nach Landesrecht erlaubt sind (§ 3 Nr. 13 Buchst. a GewStG) oder auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten (§ 3 Nr. 13 Buchst. b GewStG).
Der BFH hatte nun kürzlich die Frage zu klären, ob auch eine GmbH, die über ihren Gesellschafter-Geschäftsführer als Dozent Unterricht an einem Fortbildungsinstitut anbietet, als „berufsbildende Einrichtung“ i. S. d. § 3 Nr. 13 GewStG zu qualifizieren und somit von der Gewerbesteuer befreit ist.
Sachverhalt
Im Streitfall erteilte die Klägerin, eine GmbH, über ihren alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer als Dozent an einem Fortbildungsinstitut Unterricht. Das Institut bot bundesweit an verschiedenen Orten sowohl in eigenen als auch in angemieteten Schulungsräumen Vorbereitungsunterricht auf von den Industrie- und Handelskammern abgenommene Prüfungen an. Hierfür setzte das Bildungsinstitut verschiedene Dozenten auf Honorarbasis ein.
Das Finanzamt sah die Klägerin nicht als berufsbildende Einrichtung i. S. d. § 3 Nr. 13 GewStG an und berücksichtigte den Gewinn aus dem Unterricht daher für das Streitjahr 2017 bei der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags. Nach Meinung des Finanzamts unterhalte die GmbH weder Rechtsbeziehungen zu den Unterrichtsteilnehmern noch stelle sie selbst die organisatorischen oder sachlichen Voraussetzungen zur Unterrichtserteilung.
Die gegen die Entscheidung des Finanzamts eingereichte Klage hatte in erster Instanz vor dem FG Düsseldorf Erfolg (Urteil vom 10.08.2023, Az. 9 K 1130/22 G). Das FG stufte die GmbH als „berufsbildende Einrichtung“ ein, da sie durch ihren Gesellschafter-Geschäftsführer unmittelbar dem Bildungszweck dienende Unterrichtsleistungen erbringe. Die Gewerbesteuerbefreiung für berufsbildende Einrichtungen setze gerade nicht voraus, dass die zu unterrichtenden Personen Vertragspartner der die Leistung erbringenden Einrichtung sind und deren sachliche und rechtliche Organisation der eines klassischen Schulbetriebs entspreche. Das Finanzamt legte Revision ein.
Urteil des BFH
Der BFH hob das erstinstanzliche Urteil auf und entschied zugunsten des Finanzamts. In der Urteilsbegründung führten die Richterinnen und Richter aus, dass die Klägerin durch ihren Geschäftsführer zwar Unterricht an einer berufsbildenden Einrichtung i. S. d. § 3 Nr. 13 GewStG erteilt habe, selbst jedoch keine solche Einrichtung gewesen sei.
Ergänzend führte der BFH aus, dass bei der Auslegung dieser Norm insbesondere deren Rechtsentwicklung sowie der von ihr früher in Bezug genommene § 4 Nr. 21 UStG zu berücksichtigen sei. Die umsatzsteuerliche Vorschrift habe zunächst nur die Träger privater Schulen und anderer allgemein- oder berufsbildender Einrichtungen begünstigt, nicht aber freie Mitarbeiter, die an diesen Schulen oder ähnlichen Bildungseinrichtungen Unterricht erteilt hätten. Soweit § 4 Nr. 21 UStG später um Unterrichtsleistungen selbstständiger Lehrer erweitert worden sei, sei dies für die gewerbesteuerliche Befreiung, die insbesondere aufgrund des Wegfalls der ausdrücklichen Nennung von § 4 Nr. 21 UStG nicht dynamisch auf das Umsatzsteuerrecht verweise, unbeachtlich.
Als Träger einer „berufsbildenden Einrichtung“ komme lediglich das Fortbildungsinstitut selbst in Betracht. Die GmbH hingegen habe ihre Leistungen durch den Gesellschafter-Geschäftsführer entsprechend der vertraglichen Gestaltung ausschließlich gegenüber dem Fortbildungsinstitut erbracht.
In einem Parallelverfahren (BFH-Urteil vom 15.05.2025, Az. V R 23/24) entschied der BFH für die umsatzsteuerrechtliche Steuerbefreiung von Bildungsleistungen hingegen, dass ein selbstständiger Lehrer eine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Unterrichtsleistung an einer berufsbildenden Einrichtung gemäß § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb UStG steuerfrei erbringt, wenn dieser Leistung ein zum Einrichtungsträger bestehendes Rechtsverhältnis zugrunde liegt und er dabei die Schüler der Einrichtung persönlich unterrichtet. Die gewerbesteuerliche Rechtslage weicht somit von der umsatzsteuerrechtlichen Auslegung ab.
Praxishinweis
Für die Praxis bedeutet das Urteil des BFH Folgendes: Wenn der Unterricht zwar durch eigenes Personal angeboten, aber als Subunternehmer durchgeführt wird, kann die Gewerbesteuerbefreiung nicht in Anspruch genommen werden – auch wenn die Tätigkeit inhaltlich zweifelsfrei dem Bildungszweck dient. Das heißt: Solange die organisatorische Verantwortung beim Auftraggeber liegt, kommt die Befreiung von der Gewerbesteuer nicht zum Tragen.
Bildungsunternehmen wird daher geraten, ihre Struktur und Vertragsverhältnisse sorgfältig zu prüfen und gegebenenfalls auf Basis des nun ergangenen BFH-Urteils anzupassen. Wer sich auf die Gewerbesteuerbefreiung berufen will, muss selbst als Bildungseinrichtung auftreten – das heißt, selbst Vertragspartner der Unterrichtsteilnehmer werden und die organisatorische Verantwortung übernehmen; reine Unterauftrags- oder Subunternehmerstrukturen reichen definitiv nicht aus.