Der BFH stellt klar, dass ein Freistellungsbescheid nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG nicht mehr erteilt werden kann, wenn bei Antragstellung bereits Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Eine Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO findet im Erstattungsverfahren nicht statt; dies steht nach Auffassung des BFH auch mit dem Unionsrecht in Einklang.
Hintergrund
Ausländische Körperschaften können unter bestimmten Voraussetzungen die Erstattung einbehaltener deutscher Kapitalertragsteuer beantragen. Rechtsgrundlage hierfür ist § 32 Abs. 5 KStG. Die Erstattung erfolgt grundsätzlich durch die Erteilung eines Freistellungsbescheids nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG in Verbindung mit § 155 Abs. 1 Satz 3 AO.
Der Anspruch ist jedoch zeitlich begrenzt. Ist die Festsetzungsfrist für die betreffende Kapitalertragsteuer bereits abgelaufen, kann ein Freistellungsbescheid nicht mehr erteilt werden. Der BFH hat außerdem klargestellt, dass die Festsetzungsfrist in diesem Verfahren nicht entsprechend § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO später zu laufen beginnt. Eine sogenannte Anlaufhemmung, die grundsätzlich an die Abgabe einer Steuererklärung anknüpfen kann, ist im Erstattungsverfahren nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG daher nicht zu berücksichtigen.
Sachverhalt
Die Klägerin war im Streitjahr 2008 eine in Zypern ansässige Kapitalgesellschaft. Sie erhielt von einer deutschen Aktiengesellschaft eine Dividende in Höhe von EUR 6.005.030,00. Darauf wurden Kapitalertragsteuer in Höhe von EUR 1.201.006,00 sowie Solidaritätszuschlag in Höhe von EUR 66.055,33 einbehalten und an die Finanzverwaltung abgeführt.
In einem ersten Erstattungsverfahren wurde die Klägerin bereits teilweise entlastet. Auf Grundlage des damals geltenden Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Deutschland und Zypern wurde die Kapitalertragsteuer unter Anwendung eines Quellensteuersatzes von 15 % teilweise erstattet. Die Erstattung umfasste Kapitalertragsteuer in Höhe von EUR 300.251,50 sowie den Solidaritätszuschlag in Höhe von EUR 66.055,33.
Nachdem der Gesetzgeber mit § 32 Abs. 5 KStG einen weitergehenden Erstattungsanspruch geschaffen hatte, beantragte die Klägerin am 13. November 2013 die Erstattung der noch verbliebenen Kapitalertragsteuer in Höhe von EUR 900.754,50. Das Bundeszentralamt für Steuern lehnte den Antrag ab. Nach Auffassung des BZSt war die Festsetzungsfrist zu diesem Zeitpunkt bereits abgelaufen. Auch das FG Köln wies die Klage der Klägerin ab.
Entscheidung des BFH
Der BFH bestätigte die Entscheidung des Finanzgerichts und wies die Revision der Klägerin zurück (Urteil vom 23. Juni 2026 – VIII R 38/23).
Nach Auffassung des BFH kann ein Freistellungsbescheid nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG nicht mehr erteilt werden, wenn die Festsetzungsfrist für die Erstattung der Kapitalertragsteuer bereits vor der Antragstellung abgelaufen ist. Entscheidend war daher nicht allein, dass grundsätzlich ein Erstattungsanspruch nach § 32 Abs. 5 KStG bestehen konnte. Die Klägerin musste diesen Anspruch vielmehr auch innerhalb der maßgeblichen Festsetzungsfrist geltend machen.
Eine spätere Berechnung des Fristbeginns nach den Grundsätzen der Anlaufhemmung lehnte der BFH ab. § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO betrifft insbesondere Fälle, in denen eine Steuererklärung einzureichen ist. Das Erstattungsverfahren nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG ist jedoch kein solches Veranlagungsverfahren. Deshalb kann der Beginn der Festsetzungsfrist nicht bis zur Abgabe einer entsprechenden Erklärung hinausgeschoben werden.
Der BFH sah darin auch keinen Verstoß gegen das Unionsrecht. Die Anwendung der deutschen Verjährungsvorschriften verletze weder das Äquivalenzprinzip noch das Effektivitätsprinzip. Der Gesetzgeber war nach Ansicht des BFH insbesondere nicht verpflichtet, aus unionsrechtlichen Gründen ein Körperschaftsteuer-Veranlagungsverfahren zu eröffnen, in dem die einbehaltene Kapitalertragsteuer angerechnet werden könnte. Eine Vorlage an den EuGH war deshalb nicht erforderlich.
Folgen für die Praxis
Die Entscheidung unterstreicht die Bedeutung einer frühzeitigen Prüfung und Geltendmachung von Erstattungsansprüchen nach § 32 Abs. 5 KStG. Auch wenn die materiellen Voraussetzungen für eine Erstattung erfüllt sind, kann der Anspruch durch den Ablauf der Festsetzungsfrist ausgeschlossen sein.
Bei der Fristberechnung darf nicht davon ausgegangen werden, dass die Festsetzungsfrist erst mit der Abgabe eines Erstattungsantrags oder einer Steuererklärung beginnt. Ebenso ist eine Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO im Verfahren nach § 32 Abs. 5 Satz 6 KStG grundsätzlich nicht zu berücksichtigen.
In der Praxis sollten ausländische Körperschaften daher insbesondere prüfen,
- für welches Jahr die Kapitalertragsteuer einbehalten wurde,
- wann die Festsetzungsfrist begonnen hat,
- ob die Frist bereits abgelaufen ist und
- ob der Antrag auf Erteilung eines Freistellungsbescheids rechtzeitig gestellt wurde.
Nach Ablauf der Festsetzungsfrist kann ein Freistellungsbescheid grundsätzlich nicht mehr erteilt werden. Die Entscheidung ist daher insbesondere für ausländische Anteilseigner relevant, die eine Erstattung deutscher Kapitalertragsteuer für länger zurückliegende Ausschüttungen beantragen möchten.