Die Corona-Pandemie brachte nicht nur gesundheitliche Risiken mit sich. Auch in Bezug auf die Wirtschaft insgesamt sowie auf die Rechnungslegung, Bilanzierung und Unternehmensbewertung hatte sie erheblichen Einfluss und vielfältige Auswirkungen auf die Unternehmenslandschaft. Für viele Unternehmen bestanden große Unsicherheiten, wie mit den neuen Herausforderungen umzugehen ist. Eine drohende große Insolvenzwelle sollte durch umfassende staatliche Unterstützungen und diverse Hilfsmaßnahmen verhindert werden.
I. Überblick
Die Corona-Pandemie hat viele Unternehmen vor erhebliche Herausforderungen gestellt und zum Teil auch in finanzielle Schieflage gebracht. Lieferkettenengpässe und damit verbundene Produktionsausfälle brachten einige Unternehmen zudem in existenzielle Schwierigkeiten. Ein schnelles Eingreifen durch die Politik war nötig, um eine Insolvenzwelle zu verhindern. Dies umfasste die Möglichkeit der Inanspruchnahme von Steuererleichterungen und ein umfassendes Maßnahmenpaket zur Unterstützung und Rettung von Unternehmen, einschließlich Kurzarbeit und mehrerer Überbrückungshilfen. Aus der Corona-Pandemie ergaben sich zudem vielfältige Herausforderungen in den Bereichen Bilanzierung, Berichterstattung und Abschlussprüfung sowie auch in der Unternehmensbewertung.
II. Überbrückung von Liquiditätsengpässen und Aussetzung der Insolvenzantragspflicht
Die durch die Corona-Pandemie ausgelösten negativen Auswirkungen auf die Wirtschaft führten bei vielen Unternehmen zum akuten Risiko der Zahlungsunfähigkeit. Die staatlichen Hilfen waren nicht schnell genug bei den Unternehmen angekommen, um die insolvenzrechtlichen Fristen zu wahren. Um eine Insolvenzwelle zu vermeiden, hat die Bundesregierung, ähnlich wie während der Finanzmarktkrise 2008/2009, ein Gesetzgebungsverfahren zur Aussetzung der Insolvenzantragspflicht auf den Weg gebraucht. Diesem lag die Annahme zugrunde, dass die staatlichen Unterstützungen zur Überwindung der Corona-Pandemie ausreichend finanzielle Mittel und Überbrückungszeit zur Verfügung stellen, um eine Insolvenz zu verhindern.
Ziel des Gesetzes ist die Unternehmensfortführung unter einer nachhaltigen Zahlungsfähigkeit. Es bedarf deshalb einer Aussicht auf Beseitigung der Zahlungsunfähigkeit.
Das COVID-19-Insolvenzaussetzungsgesetz (COVInsAG) ist im Jahr 2020 rückwirkend zum 01.03.2020 befristet in Kraft getreten. Die Insolvenzantragspflicht wurde pauschal bis zum 30.09.2020 ausgesetzt. Ausnahmen bestehen jedoch, wenn:
- die Insolvenz nicht in kausalem Zusammenhang mit der Corona-Pandemie steht, oder
- keine Aussicht auf Beseitigung der Zahlungsunfähigkeit besteht.
Ein kausaler Zusammenhang zwischen der drohenden Insolvenz und der Corona-Pandemie besteht dann, wenn ein unmittelbarer Verursachungszusammengang (bspw. Ausfall von Lieferketten, Kundenrückgang aufgrund behördlicher Anordnungen wie Schließungen etc.) erkennbar ist. Zumindest ein letzter coronabedingter Impuls zur Insolvenzreife muss bestehen. Daran mangelt es jedoch, wenn bereits vor der Pandemie eine Antragspflicht bestanden hätte.
Neben dem Aussetzen der Insolvenzantragspflicht wurden auch Maßnahmen zur Liquiditätssicherung der Unternehmen getroffen. Diese reichten von flexiblem Kurzarbeitergeld über Liquiditätshilfen durch Steuerstundungen bis hin zu Überbrückungskrediten und weiteren staatlichen Fördermaßnahmen.
III. Kurzarbeitergeld
Nachdem sich das Kurzarbeitergeld bereits während der Finanzkrise 2008/2009 als effektives Mittel herausgestellt hat, hat der Bundestag als Reaktion auf die Corona-Pandemie bereits am 15.03.2020 das Kurzarbeitergesetz im Eilverfahren auf den Weg gebracht. Kurzarbeit bedeutet die vorübergehende Verkürzung der betriebsüblichen normalen Arbeitszeit der hiervon betroffenen Arbeitnehmer gegebenenfalls bis auf null (sogenannte Kurzarbeit Null), um hierdurch Personalkosten zu senken und angemessen auf den entstandenen Arbeitsausfall zu reagieren – auch gerade zum Erhalt von Arbeitsplätzen oder zur Vermeidung von betriebsbedingten Kündigungen. Da die betroffenen Arbeitnehmer durch die Senkung der Arbeitszeit auch entsprechend weniger Lohn erhalten, soll der entstandene Verdienstausfall durch Kurzarbeitergeld kompensiert werden. Ein Anspruch ergibt sich aus §§ 95 bis 99 SGB III, wenn folgende Kriterien erfüllt sind:
- Erheblicher Arbeitsausfall mit Entgeltausfall
- Alle betrieblichen Voraussetzungen sind erfüllt
- Alle persönlichen Voraussetzungen sind erfüllt
- Der Arbeitsausfall wurde angezeigt.
Ein Arbeitsausfall ist erheblich, wenn er auf wirtschaftlichen Gründen oder einem unabwendbaren Ereignis beruht. Er muss zudem vorübergehend sein und ein bestimmtes Mindestausmaß erreichen. Ob der Arbeitsausfall unvermeidlich war, wird von der Arbeitsagentur einzelfallbezogen geprüft. Die persönlichen Voraussetzungen für Kurzarbeitergeld sind im Hinblick auf den jeweiligen Arbeitnehmer erfüllt, wenn er nach Beginn des Arbeitsausfalls eine sozialversicherungspflichtige Beschäftigung beim Arbeitgeber ausübt, die noch nicht gekündigt oder anderweitig z.B. durch einen Aufhebungsvertrag aufgelöst ist. Die betrieblichen Voraussetzungen sind erfüllt, wenn im Unternehmen mindestens ein Arbeitnehmer beschäftigt wird.
Die Einführung von Kurzarbeit ist zwingende Voraussetzung für die Beantragung von Kurzarbeitsgeld. Dies kann entweder durch Kurzarbeitsklauseln in Tarifverträgen oder durch Betriebsvereinbarungen zwischen Arbeitgeber und Betriebsrat geschehen. Kurzarbeit kann auch einzelvertraglich vereinbart werden. Darüber hinaus kann der Arbeitgeber gemäß § 19 Kündigungsschutzgesetz (KSchG) durch die Bundesagentur für Arbeit zur Einführung von Kurzarbeit im Zuge von Massenentlassungen ermächtigt werden.
IV. Bewertungsfragen – Hinweise des FAUB
Nicht nur im Bereich der Rechnungslegung, der Berichterstattung und der Abschlussprüfung bestanden für die Unternehmen erhebliche Unsicherheiten, sondern auch bei Bewertungsfragen. Dies hat der Fachausschuss Unternehmensbewertung des Instituts für Wirtschaftsprüfer (sog. FAUB) zum Anlass genommen, fachliche Hinweise zu veröffentlichen, die bei Bewertungsfragen unterstützen sollen.
Mit Datum vom 25.03.2020 hat der FAUB des IDW aus gegebenem Anlass einen neuen fachlichen Hinweis mit Blick auf die Auswirkungen der Corona-Krise auf Unternehmensbewertungen veröffentlicht. In diesem fachlichen Hinweis ging der FAUB des IDW auf die bestehenden Herausforderungen hinsichtlich des Ausmaßes und der Dauer der negativen Effekte und die damit einhergehenden Konsequenzen für Unternehmensplanungen und Kapitalkosten ein. Einleitend wies der FAUB des IDW darauf hin, dass Unternehmensbewertungen, anders als bei der Bestimmung von Aktienkursen, nach fundamental analytischen Methoden durchgeführt werden. Für Unternehmensbewertungen mussten daher bei aktuellen Bewertungsanlässen die Folgen der Krise bei der Ableitung von Planungsrechnungen sowie Kapitalkosten im Beurteilungszeitpunkt quantifiziert werden. Das stellte zahlreiche Bewerter vor große Herausforderungen, da zum Bewertungszeitpunkt unklar war, wie hoch das Ausmaß und auch die Dauer der negativen Effekte der Corona-Krise sein werden. Der FAUB des IDW hat sich in seinem fachlichen Hinweis vom 25.03.2020 mit der Frage beschäftigt, welchen Verlauf die Krise für die Wirtschaft nehmen kann und welche Folgen damit für Planungsrechnungen und Kapitalkosten einhergehen können.
V. Rechnungslegung, Jahresabschluss und Berichterstattung
Eine erste zentrale Frage zur Corona-Pandemie im Zusammenhang mit der Rechnungslegung war die Unterscheidung, ob es sich dabei für den Jahresabschluss 2019 um ein wertaufhellendes oder wertbegründendes Ereignis handelt, da dies entscheidend für die bilanzielle Einbeziehung der Folgen des Coronavirus nach dem Abschlussstichtag war. Das IDW klassifizierte in seiner Verlautbarung vom 04.03.2020 die Folgen rund um das Coronavirus als werbegründendes Ereignis. Damit ergaben sich aus Sicht der Rechnungslegung zum 31.12.2019 noch keine bilanziellen Folgen im Jahresabschluss.
Trotz dieser Einschätzung war allerdings im (Konzern-)Anhang des handelsrechtlichen Abschlusses zum 31.12.2019 hierüber entsprechend zu berichten, sofern ein „Vorgang von besonderer Bedeutung“ vorlag. Neben Angaben im Anhang sind auch die Lageberichte zum 31.12.2019 der Unternehmen betroffen. Hierzu nahm das IDW in seinem fachlichen Hinweis vom 25.03.2020 auch ausführlich Stellung ebenso wie zur Beurteilung der Going-Concern-Prämisse für die Aufstellung des Jahresabschlusses und ggf. Lageberichts.
Es musste unternehmensindividuell geklärt werden, ob die Corona-Pandemie ein Vorgang von besonderer Bedeutung ist. Ein „Vorgang von besonderer Bedeutung“ liegt dann vor, wenn seine Auswirkungen dazu geeignet sind, dass Abschlussadressaten die Unternehmensentwicklung nach dem Abschlussstichtag wesentlich anders beurteilen können. Falls das der Fall ist, muss dies in die Nachtragsberichterstattung integriert werden. Auch stellte das IDW klar, dass Unternehmen, die keinen Lagebericht erstellen müssen oder davon befreit sind, nicht verpflichtet sind, Angaben zur Corona-Pandemie zu machen. Dies greift selbst dann, wenn die Unternehmen von der Pandemie konkret betroffen sind. Lediglich bei erheblichen Zweifeln über die Unternehmensfortführung sind entsprechende Angaben zu machen.
Am 08.04.2020 veröffentlichte das IDW einen weiteren fachlichen Hinweis zur Rechnungslegung, Berichterstattung und Prüfung im Zusammenhang mit der Corona-Pandemie, in dem erneut konkrete Zweifelsfragen zu diesen Themengebieten und weitere ausgewählte Sachverhalte adressiert wurden. Sowohl im Juli als auch im Dezember 2020 wurden jeweils Updates zu diesem Hinweis publiziert.
Das IDW greift in seinen fachlichen Hinweisen auch Unsicherheiten bei der Bewertung und Bilanzierung von Kurzarbeitergeld auf. Dieses ist als Forderung gegenüber der Agentur für Arbeit zu aktivieren, wenn alle Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind. Zusätzlich muss der Antrag bereits gestellt sein, oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit innerhalb der nächsten drei Monate gestellt werden.
Im Update des dritten fachlichen Hinweises von Ende Januar 2021 geht das IDW insbesondere auf Aspekte der Fortführungsprognose und bestandsgefährdende Risiken ein. Diese sind ggf. detailliert im Jahresabschluss und ggf. im Lagebericht auszuführen. Die Beurteilung der Fortführungsprognose sollte in der Abschlussprüfung einen größeren Umfang einnehmen.
Bereits Ende Februar 2021 veröffentlichte das IDW ein weiteres, nunmehr viertes Update zum fachlichen Hinweis vom 08.04.2020, das insbesondere Ergänzungen zur Bilanzierung der Corona-Finanzhilfen beinhaltete. Beispiele dafür sind die Überbrückungshilfen oder die November- und Dezemberhilfen. Grundsätzlich stellen solche Finanzhilfen Zuwendungen der öffentlichen Hand ohne Rechtsanspruch dar. Trotzdem können sich Umstände ergeben, in denen diese Hilfen bilanziell wie Zuwendungen mit Rechtsanspruch gem. IDW St/HFA 1/1984 zu betrachten sind. Dies ist der Fall, wenn aufgrund der Umstände des Einzelfalls den zuständigen Behörden bei der Gewährung faktisch so gut wie kein Ermessensspielraum (mehr) zukommt. Dies bedeutet, dass eine Aktivierung des Anspruchs auf diese Zuwendungen bereits dann vorzunehmen ist bzw. vorgenommen werden kann, wenn der Bilanzierende die sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag erfüllt hat und bis zur Abschlussaufstellung der erforderliche Antrag gestellt ist oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird.
VI. Überbrückungshilfen I-IV, November- und Dezemberhilfen einschließlich Schlussabrechnung
Im Rahmen staatlicher Förderungen gab es für von der Pandemie betroffene Unternehmen verschiedenste Überbrückungshilfen von Bund und Ländern. Die Überbrückungshilfe I war ein Fixkostenzuschlag für die Fördermonate Juni bis August 2020. Antragsberechtigt waren kleine und mittlere Unternehmen, Soloselbstständige und selbstständige Angehörige der Freien Berufe, die einen Umsatzeinbruch von mindestens 40 % erlitten. Die Höhe der Förderung war abhängig von der Höhe des Umsatzeinbruchs.
Die Überbrückungshilfe II half Unternehmen bei der Deckung ihrer Fixkosten im Förderzeitraum September bis Dezember 2020. Im Vergleich zur Überbrückungshilfe I wurden die Zugangskriterien erleichtert und die Fördersätze erhöht. Ein Umsatzeinbruch von 30 % reichte bereits für die Antragsberechtigung.
Um die wirtschaftlichen Folgen des (Teil-)Lockdowns abzufedern, hat die Bundesregierung zudem die November- und Dezemberhilfen beschlossen. Unternehmen, die von Umsatzeinbußen besonders betroffen waren, sollen im Rahmen dieser Hilfen finanzielle Unterstützung erhalten. Antragsberechtigt waren Unternehmen, Betriebe, Selbstständige, Vereine und Einrichtungen, die von Schließungsmaßnahmen im November und Dezember 2020 direkt, indirekt oder über Dritte betroffen waren. Grundsätzlich werden Zuschüsse i.H.v. 75 % des durchschnittlichen Umsatzes der Vergleichsmonate November und Dezember 2019 gewährt. Andere Leistungen (bspw. Corona-Überbrückungshilfe oder Kurzarbeitergeld) sind entsprechend gegenzurechnen. Auch sind Umsätze gegenzurechnen, die trotz Schließungen entstanden sind.
Von November 2020 bis Juni 2021 konnten Unternehmen mit einem Jahresumsatz von bis zu 750 Millionen Euro die Überbrückungshilfen III beantragen. Im April 2021 wurde die Überbrückungshilfe III zudem durch einen Eigenkapitalzuschuss erweitert. Darüber hinaus wurde unter anderem die Erstattung von Fixkosten für Unternehmen, die einen Umsatzeinbruch von mehr als 70 % erlitten, auf bis zu 100 % erhöht sowie eine Anschubhilfe für die Reise-, Veranstaltungs- und Kulturbranche ermöglicht. Mit der Überbrückungshilfe III Plus wurde der Förderzeitraum von Juli bis Dezember 2021 verlängert.
Die letzte Überbrückungshilfe, mittlerweile Überbrückungshilfe IV, galt für den Förderzeitraum Januar bis Juni 2022. Vor allem Unternehmen der Reisebranche oder der Kultur- und Veranstaltungswirtschaft konnten zusätzliche Förderungen beantragen, da sie in besonderem Ausmaß von der Pandemie betroffen waren.
Die finale Festsetzung der Förderhöhen der Überbrückungshilfen sowie der November- und Dezemberhilfen erfolgt durch die sog. Schlussabrechnung. Diese Schlussabrechnungen werden – wie auch die ursprünglichen Anträge – über einen prüfenden Dritten vorgenommen. Die Schlussabrechnung ist nach mehrmaliger und inzwischen letztmaliger Verlängerung der Abgabefristen spätestens bis zum 30.09.2024 einzureichen. Aufgrund der Schlussabrechnung und deren Prüfung kann es zu weiteren Förderzahlungen oder zu Rückzahlungsverpflichtungen kommen.
Werden die Schlussabrechnungen nicht fristgerecht bis zum 30.09.2024 auf dem digitalen Antragsportal eingereicht, werden die vorläufig bewilligten Anträge abgelehnt. Jegliche bereits ausgezahlten Fördergelder sind dann vollständig zurückzuzahlen. Für diese Rückzahlungen werden zusätzlich Erstattungszinsen für den zurückzuzahlenden Betrag in Höhe von 5 % über dem gesetzlichen Basiszinssatz (nach § 247 BGB) ab dem Zeitpunkt der Auszahlung erhoben.
Eine Schlussabrechnung ist nur dann nicht einzureichen, wenn der vorläufige Bescheid aufgehoben oder die Förderung vollständig zurückbezahlt wurde. Eine Schlussabrechnung sollte deshalb unbedingt auch dann eingereicht werden, wenn erhebliche Rückzahlungsforderungen bestehen könnten, denn so können zumindest Erstattungszinsen vermieden werden.
